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Bienes personales

Vamos a comenzar el dictado de la materia “Impuestos II”, en la cual estudiaremos diversos tributos de índole nacional, provincial y municipal.  Iniciaremos con el Impuesto sobre los Bienes Personales. En este momento es necesario aclarar que se debe contar siempre con la legislación actualizada, que puedes obtener de diferentes sitios web, por ejemplo, Infoleg (Ministerio de Justicia y Derechos Humanos de la Nación). Allí deberás buscar la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales (Ley 23966 —parte pertinente—) y sus modificatorias, y su Decreto Reglamentario N.° 127/1996. También te será de utilidad la información que puedes obtener desde la biblioteca electrónica y los micrositios de la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP).

Presentaremos un caso

Principales características del impuesto

Casos particulares

Bienes en el país y bienes en el exterior

Bienes exentos

Valuación de bienes situados en el país

Valuación de bienes situados en el exterior

Mínimo no imponible

Video conceptual

Referencias

LECCIÓN 1 de 10

Presentaremos un caso

El señor Juan Martínez nos contrata para liquidar el Impuesto sobre los Bienes Personales correspondiente al período fiscal 2014. Se encuentra inscripto en el impuesto, está casado desde el año 2000 con María González (ama de casa) y, al 31/12/14, posee los siguientes bienes:

Dinero en efectivo: $26 000 / USD 100 800. Cotización BNA USD al 31/12/14, tipo comprador: $8,46 / Tipo vendedor: $8,56.

Caja de ahorro N° 247-400567 Bank Boston. Saldo al 31/12/14: $25 500. Cuenta corriente a nombre de su esposa Bank Boston. Saldo al 31/12/14: $3200.

Títulos públicos y certificados de depósitos reprogramados (CEDROS), cotización al 31/12/14: $35 000.

Retenciones del impuesto a las ganancias: $80 400. El impuesto determinado correspondiente al ejercicio fiscal 2014 es de $50 000. El saldo a favor Bienes Personales período 2013: $350.

Crédito laboral, originado en su desvinculación de la Sociedad "Transportes del Sur S.A.": $115 300 (Capital: $112 500 - Intereses al 31/12/14: $2800).

Sueldo del período diciembre 2014 percibido en enero de 2015, por su trabajo en relación de dependencia en la Sociedad “Transportes Andinos S.R.L.”: $8500.

Participaciones:

Una participación del 35 % en "El Solitario S.R.L.". Valor patrimonial proporcional (VPP) al 31/12/14: $40 700.

Acciones: 3000 acciones de Indupa S.A. Cotización al 31/12/14: $2,75 c/u.

Una empresa unipersonal dedicada a la comercialización de comida congelada, cuyo patrimonio al 31/12/14 asciende a: $23 000.

Inmuebles:

Casa habitación en ciudad de Córdoba

Valor de compra: $70 000

Participación: 100 %. Fecha de compra: 01/04/04

Saldo capital crédito hipotecario: $13 000

Base imponible impuesto inmobiliario de la provincia de Córdoba año 2014: $62 300

Departamento de veraneo en el exterior (Uruguay)

Valor de compra: USD 91 000

Fecha de compra: 31/12/14

Titularidad del bien: 60 % a nombre de Juan Martínez y 40 % a nombre de su esposa

Valor de mercado: USD 110 000. 12/29

Automotores:

VW Gol c/A/A

Fecha de compra: 05/2013. Modelo2001

Valor de adquisición: $33 200

Valor al 31/12/14 según Superintendencia Seguros de la Nación: $10 500

Moto Honda XR 600

Fecha de compra: 01/2010. Modelo1999

Valor de adquisición: $8 100

Valor al 31/12/14 según Superintendencia Seguros de la Nación: $11 800

Otros bienes:

Obras de arte: $7100. Fecha de compra: 12/2002

Giro al exterior por USD 20 000 en 12/2014 para mantenimiento de sus padres, residentes uruguayos

Posee 1000 acciones de Servicios Uruguayos S.A. (Sociedad uruguaya). Cotización al cierre: USD 5,5 cada acción. Precio de compra: USD 4600.

LECCIÓN 2 de 10

Principales características del impuesto

El Impuesto sobre los Bienes Personales es un gravamen que mide la capacidad contributiva a partir del patrimonio; es un tributo instantáneo, es decir, es como si fuera una “foto” al 31 de diciembre de cada año, y se valúan los bienes que tiene el contribuyente a esa fecha.

A continuación, el art. 16 de la ley establece:

Establécese con carácter de emergencia por el término de 9 (nueve) períodos fiscales a partir del 31 de diciembre de 1991, inclusive, un impuesto que se aplicará en todo el territorio de la Nación y que recaerá sobre los bienes personales existentes al 31 de diciembre de cada año, situados en el país y en el exterior.

Como surge claramente de lo anterior, el aspecto objetivo del impuesto es que recae sobre los bienes existentes al 31 de diciembre de cada año, tanto en el país como en el exterior.

En el caso del ejercicio práctico, se gravan, por ejemplo, el dinero en efectivo, los saldos de cuentas bancarias, los créditos, los inmuebles, los automotores, entre otros.

La crítica que se le hace es que no contempla cómo se hace para conseguirlos (pasivos). A modo de ejemplo, si se adquiere un automóvil con un crédito prendario, se valúa el automóvil (bien existente al 31 de diciembre), pero sin poder deducir el pasivo por el crédito prendario con el cual lo compró.

En cuanto al sujeto pasivo del gravamen (aspecto subjetivo), el artículo 17 de la ley señala:

Son sujetos pasivos del impuesto:

a) Las personas físicas domiciliadas en el país y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el país y en el exterior.

b) Las personas físicas domiciliadas en el exterior y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el país.

Las sucesiones indivisas son contribuyentes de este gravamen por los bienes que posean al 31 de diciembre de cada año, en tanto dicha fecha quede comprendida en el lapso transcurrido entre el fallecimiento del causante y la declaratoria de herederos o aquella en que se haya declarado válido el testamento que cumpla la misma finalidad.

A los fines de este artículo se considerará que están domiciliados en el país los agentes diplomáticos y consulares, el personal técnico y administrativo de las respectivas misiones y demás funcionarios públicos de la Nación y los que integran comisiones de las Provincias y Municipalidades que, en ejercicio de sus funciones, se encontraren en el exterior, así como sus familiares que los acompañaren.

Como se puede advertir, se hace una diferencia entre los domiciliados en el país y los del exterior. Para los primeros se gravan los bienes existentes al 31 de diciembre de cada año en el país y en el exterior; mientras que para los domiciliados en el exterior solo tributan por los bienes en el país.

En el caso práctico, el señor Martínez tiene domicilio en el país; por lo tanto, tributará por los bienes en el país y por los bienes en el exterior.

Por otro lado, en relación con el aspecto temporal, como bien se desprende del art. 16, se refiere a los bienes existentes al 31 de diciembre de cada año.

Finalmente, respecto al aspecto espacial se diferencia entre: a) los domiciliados en el país, que pagan sobre los bienes en el país y en el exterior; y b) los domiciliados en el exterior, que pagan solo por los bienes en el país.

A modo de resumen:

ASPECTO

OBSERVACIÓN

Objetivo

Bienes existentes a una fecha determinada

Subjetivo

a) Domiciliados en el país; b) Domiciliados en el exterior

Temporal

31 de diciembre de cada año

Para los sujetos del inciso a) los bienes en el Espacial

país y en el exterior; mientras que para los sujetos del inciso b) solo por los bienes situados en el país.

Para la determinación del impuesto, deberán tenerse en cuenta la valuación de los bienes —siempre que se cumplan las condiciones anteriores— y, al monto del activo gravado valuado conforme la ley, se le debe detraer el mínimo no imponible (MNI), además, sobre la

diferencia (base imponible) se percute la alícuota del impuesto que corresponda.

El monto del MNI y la alícuota fueron variando durante los últimos años de la siguiente manera:

Período Fiscal 2016: MNI $800 000 y alícuota 0,75 %

Período Fiscal 2017: MNI $950 000 y alícuota 0,50 %

Período Fiscal 2018: MNI $1 050 000 y alícuota 0,25 %

Para el año 2019 se introdujeron cambios en este aspecto, donde se exime al inmueble casa-habitación (cuya valuación sea menor a la prevista por ley) y, en materia de alícuotas, se confeccionó una escala progresiva (a mayor activo gravado, mayor alícuota).

A modo de ejemplo, para diferenciar un mínimo exento ($305 000) de un MNI, suponemos que el señor Martínez tiene un activo valuado conforme la ley de $2 000 000.

Si aplicamos un mínimo exento, como los $2 000 000 > $305 000 => se gravan los

$ 2 000 000 y se percute la alícuota del gravamen sobre dicho importe.

En cambio, si se aplica el MNI, para el año 2016 tenemos:

Activo $2 000 000 – MNI ($800 000) => Base Imponible $1 200 000 * 0,75 %

Para el 2017 la base imponible sería $1 050 000, y la alícuota, el 0,50 %; para el 2018 la base imponible sería $950 000, y la alícuota, el 0,25 %.

LECCIÓN 3 de 10

Casos particulares

1

Sucesiones indivisas (art. 17 de la ley D.R.3)

Como vimos anteriormente en el art. 17, las sucesiones indivisas (SI) son contribuyentes del impuesto por los bienes que posean al 31 de diciembre de cada año, desde la fecha de fallecimiento del causante y hasta la declaratoria de herederos, o hasta cuando se haya declarado válido el testamento.

Para la determinación del impuesto, la sucesión indivisa es considerada titular de:

Bienes propios del causante; 50 % de los bienes gananciales (por disolución por fallecimiento de la sociedad conyugal).

2

Sociedad conyugal (art. 18 de la ley; D.R. 2)

Conforme surge del art. 18 de la ley del gravamen, en el caso de una sociedad conyugal:



En el caso de patrimonios pertenecientes a los componentes de la sociedad conyugal, corresponderá atribuir al marido además de los bienes propios, la totalidad de los que revisten el carácter de gananciales, excepto:

a) Que se trate de bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria.

b) Que exista separación judicial de bienes.

c) Que la administración de todos los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución judicial.



Como se desprende del texto de la ley, el marido debe declarar íntegramente los bienes gananciales (o de la sociedad conyugal), salvo que se den alguna de las excepciones señaladas.

Respecto al matrimonio igualitario (unión civil entre personas del mismo género), la AFIP publicó una circular en la cual se indica cómo debe tributar este tipo de sociedad.

3

Menores de edad (D.R. 2)

Los sujetos del gravamen son los tutores o curadores; ellos son los responsables de declarar los bienes de propiedad del menor. El Organismo de Recaudación Nacional, a través del Dictamen (DAT) 77/96 establece que el representante del menor deberá solicitarle la CUIT y el alta en el impuesto y presentar la DDJJ y abonar el impuesto. Estas obligaciones son independientes de las que le correspondan a nombre propio.

4

Condominios (D.R. 5)

Cada condómino es responsable por el impuesto por la parte del bien en condominio que le corresponde.

LECCIÓN 4 de 10

Bienes en el país y bienes en el exterior

La ley del gravamen señala, en el artículo 19, lo que se entiende por bienes situados en el país, y en el artículo 20, lo que se entiende por bienes situados en el exterior.

A modo de ejemplo, siguiendo con el caso práctico del inicio, el inmueble en Punta del Este es un bien situado en el exterior; mientras que su casa-habitación es un bien situado en el país, ya que está situado en territorio de la República Argentina.

LECCIÓN 5 de 10

Bienes exentos

El art. 21 de la ley del tributo establece qué bienes se encuentran exentos del pago del gravamen.

En este punto es importante hacer algunas aclaraciones respecto de ciertas exenciones, a saber:

1

Cuentas bancarias (inciso h)

El inciso h) del art. 21 establece que se encuentran exentos



Los depósitos en moneda argentina y extranjera efectuados en las instituciones comprendidas en el régimen de la ley 21526, a plazo fijo, en caja de ahorro, en cuentas especiales de ahorro o en otras formas de captación de fondos de acuerdo con lo que determine el Banco Central de la República Argentina.



Como se puede advertir, la exención aplica a los depósitos en entidades financieras comprendidas en la Ley 21526 (bancos en el país), siempre que dichos depósitos sean en plazos fijos o cajas de ahorro, pero no en cuentas corrientes.

Por lo tanto, si una persona humana tiene un saldo en una caja de ahorro, una cuenta corriente y un plazo fijo, la caja de ahorro y el plazo fijo se encontrarán exentos, mientras que el saldo de la cuenta corriente estará alcanzado por el gravamen (será un activo gravado).

2

Inmuebles rurales (inciso f)

Las personas humanas y/o las sucesiones indivisas que sean titulares de un inmueble rural tributarán el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta (IGMP), pero no Bienes Personales (en este último se encuentran exentas).

3

Mínimo exento (inciso i)

A partir de la Ley 27260 (B.O. 22/07/2016) no hay más Mínimo Exento en Bienes Personales, sino un MNI (como vimos anteriormente, que fue modificándose con el tiempo), por lo tanto, hasta la declaración jurada del período fiscal 2015 se aplicaba un mínimo exento ($305 000) y, a partir del período fiscal 2016, un MNI.

LECCIÓN 6 de 10

Valuación de bienes situados en el país

Con relación a este tema, el art. 22 de la ley del gravamen establece cómo se deben valuar los bienes situados en el país, existentes al 31 de diciembre de cada año.

Como regla general aplicable a la mayoría de los bienes, la valuación es valor de costo actualizado.

No obstante lo anterior, podemos observar algunas excepciones, como en la valuación de inmuebles y de automotores. En estos casos, los valuamos de la siguiente manera:

Valor Residual Actualizado (Valor Origen x Coeficiente de Actualización – Amortización Acumulada Actualizada) y se lo compara con un valor de referencia.

A continuación se explican las valuaciones más importantes, que son las más complejas al momento de estudiar, a saber:

1

Inmuebles

Al valor de adquisición o de incorporación al patrimonio, se aplicará el índice de actualización correspondiente entre la fecha de adquisición o de incorporación y el 31 de diciembre del año que estamos valuando.

Agrega el art. 22 inciso a): "Cuando se trate de inmuebles con edificios, construcciones o mejoras, al valor atribuible a los mismos (…), se le detraerá el importe que resulte de aplicar a dicho valor el 2 % (dos por ciento) anual en concepto de amortización”. Y complementa señalando lo siguiente:



(…) en el caso de inmuebles adquiridos, la proporción del valor actualizado atribuible al edificio, construcciones o mejoras, se establecerá teniendo en cuenta la relación existente entre el valor de dichos conceptos y el de la tierra según el avalúo fiscal vigente a la fecha de adquisición. En su defecto, el contribuyente deberá justipreciar la parte del valor de costo atribuible a cada uno de los conceptos mencionados (…).



Es decir que se permite deducir un 2 % anual sobre la parte edificada, siempre considerando desde la fecha de adquisición o de incorporación al patrimonio; por lo tanto, debemos medir la vida útil (VU) en trimestres (al igual que en el Impuesto a las Ganancias), y el contribuyente debe verificar el avalúo fiscal o realizar el justiprecio correspondiente.

Este inciso continúa señalando:



(…) El valor a computar para cada uno de los inmuebles, determinado de acuerdo con las disposiciones de este inciso, no podrá ser inferior al de la base imponible —vigente al 31 de diciembre del año por el que se liquida el presente gravamen— fijada a los efectos del pago de los impuestos inmobiliarios o tributos similares o al valor fiscal determinado a la fecha citada (…).



Lo resaltado en negrita es aplicable hasta el período fiscal 2017, ya que a partir del período fiscal 2018, en el tercer párrafo del inciso a) del artículo 22, Título VI, Ley 23966 del Impuesto sobre los Bienes Personales, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, la expresión “vigente al 31 de diciembre del año por el que se liquida el presente gravamen”, quedará sustituida por



vigente al 31 de diciembre de 2017, el que se actualizará teniendo en cuenta la variación del Índice de Precios al Consumidor nivel general (IPC), que suministre el Instituto Nacional de Estadística y Censos, operada desde esa fecha hasta el 31 de diciembre del ejercicio fiscal de que se trate.



En otras palabras, hasta el período fiscal 2017, se compara con la base imponible (BI) del Impuesto Inmobiliario Provincial, y a partir del período fiscal 2018, se debe considerar la valuación del año anterior y aplicar el IPC publicado por el INDEC.

Una aclaración importante en este punto es que, en caso de estar valuando la casa-habitación del contribuyente, se permite deducir (único pasivo que se permite restar de la valuación de inmuebles) el importe adeudado al 31 de diciembre de cada año, en concepto de créditos que hubieran sido otorgados para la compra o construcción de dichos inmuebles o para la realización de mejoras en ellos.

Finalmente, para aquellos casos de cesión de nuda propiedad, hay que distinguir si es gratuita u onerosa. De este modo, el último párrafo del inciso a) del artículo 22 —relativo a los inmuebles— establece lo siguiente:



(…) En los supuestos de cesión gratuita de la nuda propiedad con reserva del usufructo, el cedente deberá computar, cuando corresponda a los fines de este impuesto, el valor total del inmueble, determinado de acuerdo con las normas de este inciso. En los casos de cesión de la nuda propiedad de un inmueble por contrato oneroso con reserva de usufructo se considerarán titulares por mitades a los nudos propietarios y a los usufructuarios (…).

2

Automotores

Respecto a los automotores, aeronaves, naves, yates y similares, el inciso b) del art. 22, en el primer párrafo establece que se valúan de esta forma:



(…) al costo de adquisición o construcción o valor de ingreso al patrimonio, se le aplicará el índice de actualización mencionado en el artículo 27 referido a la fecha de la adquisición, construcción o de ingreso al patrimonio, que indique la tabla elaborada por la Dirección General Impositiva. Al valor así obtenido se le restará el importe que resulte de aplicar el coeficiente anual de amortización que para cada tipo de bienes fije el regla...