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UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI TORI TORINO NO DIPARTIMENTO DI MANAGEMENT CORSO DI LAUREA TRIE TRIENNALE NNALE IN ECONOMIA AZIENDALE

CONTROLLO DI GESTIONE 6 CFU Prof.ssa CULASSO Francesca

SBOBINE CON INTE INTEGRAZIONE GRAZIONE SSLIDES, LIDES, INTE INTEGRAZIONE GRAZIONE LIBRO, LEZIONI IN AULA, ESER ESERCITAZIONI CITAZIONI SVOLTE (valide per tutti i cors corsi!) i!)

Barale Giulia Corso A secondo semestre secondo anno

Giulia Barale LEZIONE 1: 22/03/2017

INTRODUZIONE AL CORSO INFORMAZIONI GENERALI SUL MODULO DI CONTROLLO DI GESTIONE

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L’insegnamento di Ragioneria + Controllo di gestione è un corso integrato da 12 CFU, diviso in due moduli da 6 CFU ciascuno (42 h). La scheda di sintesi ufficiale del modulo di Controllo di Gestione compare su Campusnet (www.ecoaz.unito.it). Obiettivi formativi: lo scopo del corso è quello di fornire agli studenti la conoscenza circa i meccanismi di funzionamento del controllo di gestione, strumento per guidare e responsabilizzare i manager verso gli obiettivi di fondo della gestione, affiancata a una iniziale capacità di applicare questa conoscenza a semplici casi pratici di studio. Il corso consente al laureato di inserirsi in azienda, come una delle figure di riferimento per le attività di controllo di gestione e supporto ai manager operativi nel loro processo decisionale. L'esame del modulo è scritto (durata circa 2 h) ed è costituito da:

- 3/4 domande aperte e/o chiuse, volte a valutare il "sapere" (conoscenza) ed il "saper fare" (capacità di applicare) acquisito dagli studenti. In particolare, per la valutazione del "sapere" verranno formulate alcune domande volte a testare il livello di conoscenza dei contenuti acquisiti ("domande teoriche"), mentre per la valutazione del "saper fare" verranno proposte agli studenti alcune domande relative ad analisi di casi e problematiche organizzative reali, con un approccio prettamente qualitativo-descrittivo. - esercizi quantitativi, con i quali si misura la capacità dello studente di saper applicare le conoscenze acquisite allo sviluppo di problematiche reali, misurabili da grandezze numeriche di natura economico-finanziaria, ma anche quantitativo-fisica. La valutazione finale sarà costituita dalla media ponderata delle valutazioni conseguite sui due modu li •

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La propedeuticità richiesta è l’esame di Economia Aziendale, anche se è assolutamente necessario che lo studente conosca la struttura del bilancio d’esercizio e gli indici di bilancio (vedi 1° semestre modulo di Ragioneria). In caso contrario, la comprensione dei temi di Controllo di gestione è praticamente preclusa. La conoscenza di “Organizzazione aziendale” favorisce l’apprendimento dei concetti-base di P&C. Gli studenti iscritti al secondo anno, cioè immatricolati per la coorte 15/16, possono sostenere:

1) l’esame del modulo di Ragioneria per un massimo di 3 volte (anche la semplice iscrizione all’appello senza presentarsi e il ritiro sono conteggiati tra le 3 possibilità) nei 6 appelli previsti per l’anno accademico della coorte di appartenenza (dicembre 2016, gennaio/febbraio 2017, giugno/luglio 2017, settembre 2017) 2) l’esame del modulo di Controllo di gestione per un massimo di 3 volte (anche la semplice iscrizione all’appello senza presentarsi e il ritiro sono conteggiati tra le 3 possibilità) nei 6 appelli previsti per l’anno accademico della coorte di appartenenza (maggio 2017, giugno/luglio 2017, settembre 2017, gennaio/febbraio 2018) Lo studente deve superare l’esame di entrambi i moduli entro l’appello di febbraio 2018, pena la decadenza del voto dell’eventuale singolo modulo superato. Qualora gli studenti della coorte 15/16 non abbiano superato l’intero esame di Ragioneria + Controllo di gestione entro febbraio 2018, potranno sostenere: 1) l’esame del modulo di Ragioneria per un massimo di 3 volte (anche la semplice iscrizione all’appello senza presentarsi e il ritiro sono conteggiati tra le 3 possibilità) nei 6 appelli previsti per l’anno accademico della coorte di appartenenza 2) l’esame del modulo di Controllo di gestione per un massimo di 3 volte (anche la semplice iscrizione all’appello senza presentarsi e il ritiro sono conteggiati tra le 3 possibilità) negli appelli previsti per la stessa sessione in cui si è superato il modulo di Ragioneria Lo studente, quindi, deve superare l’esame di entrambi i moduli nella stessa sessione d’esame

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Giulia Barale (ad esempio, Ragioneria a dicembre e Controllo di gestione a gennaio o febbraio). Analoghe considerazioni valgono per coorti ancora più vecchie. •

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Gli argomenti trattati in aula sono indicati in apposita tabella allegata (vedi Tabella “A” sito Internet Moodle), dove compaiono: il periodo/settimana in cui il tema è trattato, i temi trattati nel periodo, i capitoli del libro di testo che trattano i temi di cui sopra (i capitoli vanno letti prima della lezione), i lucidi “scaricabili” dal sito internet utilizzati in aula nel periodo e gli esercizi/casi aziendali discussi in aula o da svolgere per conto proprio nel periodo. Il materiale didattico per la preparazione dell’esame è il seguente (tutto):

1) L.Brusa, Sistemi manageriali di programmazione e controllo, Giuffrè Editore, 2012 (II edizione) 2) Dipartimento di E.A.- Sezione di Ragioneria, Slides di Controllo di Gestione, 2016/2017 (vedi sito internet moodle) 3) Esercizi e casi aziendali di CDG (vedi sito internet moodle) N.B. - Slides e appunti non sostituiscono il libro !!!!! Prima di ogni lezione andrebbe almeno letto il capitolo che verrà affrontato * Si veda l’errata corrige •

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Il materiale didattico prescelto (libro+lucidi+esercizi) e le modalità di programmazione e timing del corso (vedi Tabella “A”) sono stati concepiti in modo tale da consentire una preparazione adeguata ai fini dell’apprendimento e del superamento della prova finale a tutti gli studenti, siano essi frequentanti o non frequentanti. I non frequentanti, in particolare, trovano nel calendario della Tabella allegata la traccia precisa da seguire e gli strumenti da utilizzare per studiare per conto proprio in modo proficuo e consapevole. SUDDIVISIONE STUDENTI ALL’INTERNO DEI CORSI in base al cognome:

CORSO A Prof. ssa Francesca CULASSO Lettera A - D CORSO B Prof. ssa Paola DEBERNARDI Lettera E – N CORSO C Prof.ssa BROCCARDO Lettera O – Z •

ORARIO LEZIONI: MERCOLEDI’ H. 14.00 – 18.00

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Giulia Barale

ERRATA CORRIGE LIBRO Pag. 214, nota (*) a prima tabella: Costo del venduto = acquisti di merci – RF + RI (i segni algebrici vanno invertiti) Pag. 214, seconda tabella (Acquisti): i valori da inserire sono, nell’ordine: 1.400 – 2.050 – 3.070 – 4.100 Pag. 218, voce “Crediti commerciali”: -

Valore a inizio 2012 = € 870.000 (vedi S.P. 2011) Flusso finanziario previsto = € 213.000

Pag. 218, voce “Scorte”: -

Valore a inizio 2012 = € 350.000 (vedi S.P. 2011) Flusso finanziario previsto = € 190.000

Pag. 218, voce “Debiti commerciali”: -

Costo del venduto: 5.395; variazione scorte: 190; acquisti: 5.395 + 190 = 5.585 Valore a fine 2012 = € 5.585/8 = € 698.000 circa (dove € 5.585.000 sono gli acquisti previsti per il 2012) Valore a inizio 2012 = € 850.000 (vedi S.P. 2011) Flusso finanziario previsto = € 152.000

Pag. 219, “Budget finanziario”: •

Sostituire i valori delle tre voci precedenti (Totale impieghi = € 595.000)

Pag. 219, metà pagina: •

€ (595.000 – 231.000) = € 364.000

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Giulia Barale

Sezione uno: INTRODUZIONE AL CONTROLLO DI GESTIONE E ANALISI DEGLI INDICI DI BILANCIO

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Giulia Barale

INTRODUZIONE AL CONTROLLO DI GESTIONE Il controllo di gestione non è una materia meccanicistica. Lo scopo del controllo di gestione è quello di aiutare l’alta direzione a prendere le decisioni. Normalmente il controllo di gestione è uno staff o fa parte dell’area AFC = Amministrazione Finanza e Controllo, appunto. È una disciplina che si trova a metà tra ragioneria e finanza. Il controllo di gestione è un insieme di tanti strumenti che servono per guidare i manager: li aiuta a mettersi d’accordo su quali siano gli obbiettivi e, una volta condivisi, va a controllare che questi siano rispettati con continuità nel tempo. Alla fine tutti sanno come modificare i propri comportamenti per non avere scostamenti con gli obiettivi prefissati. Gli obbiettivi da prefissare sono sia di breve periodo sia di lungo periodo. Quelli di breve sono strumentali e necessari da raggiungere per poter poi ottenere quelli di lungo termine. Su base annua il controllo di gestione monitora e verifica quelli di breve e una piccola parte di quelli di lungo. Il ciclo è annuale:

01/01/n

31/12/n

Sono obiettivi di lungo termine ad esempio la creazione di valore per gli azionisti, lo shareholder value, il profitto, la customer satisfaction, ecc. Il controller ha interlocutori che sono i manager di tutte le aree e a qualsiasi livello. Può inoltre con oscere l’azienda nel suo complesso. È anche chiamato data analyst (analista di sistema).

Il controllo di gestione o controllo direzionale è il sistema direzionale con il quale i manager ai vari livelli si accertano che la gestione si svolga in condizioni di efficienza ed efficacia, in modo da permettere il raggiungimento degli obiettivi prestabiliti, esplicitati in sede di pianificazione strategica.

Obiettivo principale dell’azienda è la SOPRAVVIVENZA attraverso innovazione dei prodotti, soddisfacimento delle esigenze e richieste dei clienti, rispetto per quanto possibile della società e dell’ambiente (responsabilità sociale) ecc. Tutto questo garantisce un profitto di lungo periodo e quindi la sopravvivenza. Il manager è una persona che governa e che ha l’autorità per gestire risorse umane e monetarie, economiche. Nel controllo di gestione vengono guidati, responsabilizzati e coinvolti manager di qualsiasi livello (anche più bassi).

EFFICIENZA ED EFFICACIA Un sistema di guida è adeguato quando consente di valutare costantemente l’efficienza e l’efficacia della gestione. L’efficienza riguarda come vengono consumati i fattori produttivi. In ogni azienda avviene un tipo di trasformazione. L’efficienza concerne come io consumo risorse (input): si dice che si è efficienti se si riesce ad ottimizzare il rapporto tra input e output. Visto che input e output non sempre hanno la stessa unità di misura, è chiaro che occorre trovare un’unità di misura comune che valorizzi input e output. Solitamente è l’unità monetaria. Quindi normalmente l’efficienza viene misurata su parametri di costo: sono più efficiente se riesco a produrre la stessa cosa ma a un costo più basso. L’efficacia invece è un concetto che riguarda gli output e non misura la relazione tra input e output. Riguarda soltanto come io sono in grado di ottenere degli output, di solito prodotti o servizi, che abbiano certe caratteristiche che si desidera ottenere. Sono efficace quando riesco ad ottenere requisiti qualitativi e quantitativi sugli output che vado a vendere. È quindi anche importante, oltre la qualità, che siano presenti sul mercato i prodotti in quantità adeguata alla

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Giulia Barale domanda. Efficacia è sinonimo di prodotti che non si rompono, servizi di garanzia, di manutenzione, di supporto, consegne tempestive, offerta quantitativa e qualitativa adeguata, soddisfazione del cliente, ecc. Se l’efficienza è facile da misurare (costo), l’efficacia è più difficile da quantificare perché al suo interno ci sono tanti concetti e altrettanti parametri per misurarla. Se penso all’efficacia, ad esempio, come prodotto che non si rompe, posso misurare il numero dei prodotti che vengono resi per rottura. Da ciò si capisce che il controllo di gestione non è soltanto un controllo economico. È controllo economico se si intende misurare l’efficienza oppure l’efficacia di breve periodo attraverso i ricavi. Questi però non dicono se tra qualche anno l’azienda sarà ancora efficiente ed efficace. Occorre perciò misurare anche parametri di natura diversa. In questi ultimi trent’anni, c’è stato un grande cambiamento nel controllo di gestione. Una volta ciò significava solo controllare i costi e fare i budget. Oggi il mercato è cambiato, è globale. Il consumatore è informatissimo e la competizione più agguerrita. Il controllo di gestione oggi è ben più ampio. In passato si parlava di management accounting: chiaro riferimento ai costi, ricavi e alla contabilità. Oggi il management accounting è solo una piccola parte di quello che è il controllo di gestione. Oggi si parla infatti di performance management accounting. È cambiato tutto: siamo passati dal management accounting del bean counter (il controller di una volta) al performance management accounting. Le performance sono anche quelle di efficacia.

IL MECCANISMO DEL CONTROLLO DI GESTIONE Il meccanismo del controllo di gestione è detto meccanismo a feed back. Di solito funziona così: in un primo momento si definiscono gli obiettivi sia di breve sia di lungo periodo; vengono controllati ovviamente quelli di breve periodo nell’anno che dovrà iniziare. Poi c’è un momento di azione in cui tutti i manager agiscono, ciascuno nel proprio ambito. Contestualmente, man mano che i manager agiscono, ci sono momenti ripetitivi in cui si rilevano i consuntivi: si confrontano i risultati che man mano vengono prodotti nelle varie aree con gli obiettivi prefissati per verificare eventuali scostamenti. Questa analisi degli scostamenti deve essere fatta talmente bene che deve poi consentire ai vari manager, aiutati dal controller, di capire le cause di tali scostamenti e gli interventi correttivi da applicare. A volte tali interventi possono essere sulle azioni, altre volte possono anche essere sugli obiettivi che inizialmente ci si era posti: obiettivi troppo semplici o troppo ambiziosi. Quindi, in un certo momento dell’anno si definiscono gli obiettivi; una volta approvati si agisce; man mano che si agisce si misurano i risultati consuntivi e si confrontano con gli obiettivi; si misurano poi gli scostamenti per trovare le cause, il come e il chi; infine si interviene e si migliora. Questo meccanismo è quello a feed back. Se tutto questo viene trasportato su un asse temporale, si può parlare di diverse fasi:

01/01/n

31/12/n c. concomitante

c. concomitante c. preventivo

1.

2.

3.

c. preventivo c. concomitante

c. a consuntivo

Fase di DEFINIZIONE DEGLI OBIETTIVI per l’anno n e per l’anno n+1. È la prima fase di ogni anno, di ogni ciclo. Si chiama PROGRAMMAZIONE degli obiettivi di breve periodo oppure CONTROLLO PREVENTIVO o EX ANTE. Impiega anche due o tre mesi. Controllo che guida e responsabilizza i manager, che li supporta man mano che agiscono. È un supporto continuativo nel corso dell’anno, almeno una volta al mese, con una certa periodicità. È il controllo dei risultati progressivi, di avvicinamento. Sono risultati parziali e perciò non definitivi. Questa seconda fase si chiama CONTROLLO CONCOMITANTE. Ha uno scopo informativo e serve per capire gli scostamenti, i motivi di tali scostamenti e come correggerli. Fase di RILEVAZIONE DEI CONSUNTIVI: se mi riferisco a quelli finali dell’anno n, li rileverò al 32/12/n o qualche giorno dopo. È la terza fase del controllo di gestione detta CONTROLLO CONSUNTIVO. È una fase che dal punto di vista informativo serve ben poco: i giochi ormai son fatti, l’anno è chiuso. I risultati definitivi sono ormai stati raggiunti e quindi non c’è più grosso margine di manovra per migliorare. Non posso nemmeno riutilizzare i dati per l’anno dopo perché in realtà l’anno dopo n+1 è già stato programmato prima del 31/12/n. E’ un controllo

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Giulia Barale che serve per valutare i manager, ma non per guidarli. È quindi un controllo valutativo che non responsabilizza i manager. Il controllo di gestione è quindi un vero e proprio meccanismo e procedimento a fasi. Un altro meccanismo più evoluto è il controllo feed forward , che controlla i risultati attesi presenti a budget non con i consuntivi effettivamente realizzati, ma con i risultati finali che probabilmente si otterrebbero in assenza di interventi correttivi. È quindi una proiezione dei risultati parziali raggiunti nel futuro.

LA STRUMENTAZIONE TECNICO-CONTABILE DEL CONTROLLO DI GESTIONE

Questi sono gli strumenti utilizzati dal controllo di gestione che supportano i manager e i controller. Molti di questi sono strumenti di accounting. Le informazioni extra contabili non sono espresse in unità monetarie e non fanno parte dell’accounting. Sono complementari ad esso e sono sempre più rilevanti nel sistema di reporting. Il reporting direzionale è uno strumento con una duplice natura: ha una componente di accounting e una non financial, ovvero non quantificabile in termini monetari. Quest’ultima è una componente non economico-finanziaria. Perché la contabilità generale e l’analisi di bilancio? Per fare un check-up sullo stato di salute dell’azienda. Qui c’è un cambio di prospettiva rispetto alla ragioneria. Con la ragioneria la prospettiva è quella dell’analista esterno e perciò le analisi sono fatte sul bilancio che verrà mostrato all’analista esterno, appunto. Qui la prospettiva è quella degli stakeholder interni come manager e controller. Questi hanno molte più informazioni rispetto agli stakeholder esterni, che hanno solo i bilanci a disposizione. I manager hanno molte informazioni che non vengono pubblicate all’esterno, informazioni ad esempio sui vari costi operativi. Questi strumenti però non bastano per fare il check-up dell’azienda. C’è quindi bisogno della contabilità analitica, che va più nel dettaglio. Sono informazioni sempre di natura economico-analitica ma più dettagliate, che riguardano oggetti più piccoli dell’azienda. Si tratta di informazioni essenziali per prendere decisioni: ad esempio i costi dei vari fattori produttivi. Queste informazioni non si trovano a bilancio. La contabilità analitica ha lo scopo di determinare i costi di oggetti che si trovano all’interno dell’azienda. Parte dai costi totali e attraverso elaborazioni determina i costi degli oggetti particolari. Si chiama anche contabilità dei costi. Il budget ha il compito di definire obiettivi per il futuro anno e di quantificare le risorse che saranno necessarie per raggiungere tali obiettivi: il budget è quindi molto diverso dal bilancio. Quest’ultimo lavora a consuntivo e serve per le fasi due e tre del processo di controllo di gestione. Il budget invece serve per supportare la fase uno, quella in cui si fanno i programmi e si danno gli obiettivi a tutta l’azienda nel suo insieme ma anche a ogni piccola area. BUDGET  FASE 1 CONTABILITA’  FASE 1 e 2 e 3 BILANCIO  FASE 3

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Giulia Barale La contabilità analitica supporta la fase due e anche la fase 1. Si possono infatti calcolare i costi anche a preventivo. Si può utilizzare anche per la fase tre, per calcolare i costi a consuntivo. Di fatto quindi la si può impiegare in tutte le fasi, a seconda di come la si usa e a seconda che si lavori con dati preventivi o consuntivi, totali o parziali. Il reporting tradizionale è quello che lavora sui dati monetari, ovvero quello di natura contabile. Il controllo di gestione non è obbligatorio per legge. Nessuna legge, norma o principio contabile lo impone. È inoltre un meccanismo operativo che si può implementare in qualsiasi tipo di azienda, in modi differenti ovviamente. Durante il corso ci riferiamo alle aziende industriali che producono beni di largo consumo.

PROFILO ECONOMICO E FINANZIARIO DELLA GESTIONE DELL’IMPRESA

Per gli scopi delle analisi interne il bilancio deve essere rielaborato e riclassificato.

STATO PATRIMONIALE La riclassificazione dello stato patrimoniale può essere di natura finanziaria o funzionale. Per quanto riguarda il primo tipo, si ripassi per conto proprio la riclassificazione, in quant...