Capítulo 1, Marco Conceptual DE LA Contabilidad PDF

Preview

Summary

Download Capítulo 1, Marco Conceptual DE LA Contabilidad PDF

Description

Marco Conceptual de la Contabilidad

CAPÍTULO

1:

MARCO

CONCEPTUAL

DE

LA

CONTABILIDAD1. ANTECEDENTES. En 2002, la UE dio un paso adelante en el proceso armonizador con el Reglamento 1606/2002 de aplicación de las NIC. De acuerdo con este Reglamento, estas normas deben ser aplicadas por las sociedades con valores admitidos a cotización oficial en bolsa de cualquier Estado miembro y que elaboren cuentas consolidadas en los ejercicios que empezaron a partir de enero de 2005. Poco después, la Ley 62/2003 de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social incluyó la obligación para los ejercicios que empiecen a partir del 1 enero de 2005 de formular de acuerdo con las NIC / NIIF las cuentas consolidadas si alguna de las sociedades del grupo ha emitido valores cotizados en bolsa de cualquier Estado miembro. En cambio, para las cuentas individuales se decidió que se aplicara la normativa española, aunque ésta deberá estar en sintonía con las NIC / NIIF adoptadas por UE. Como consecuencia de ello, se ha hecho necesario reformar la legislación mercantil 2 y contable española3. Las normas internacionales de información financiera (NIIF), formuladas con la voluntad de que sean aplicadas para la elaboración de los estados financieros de las empresas a escala mundial, comprenden: a) Las normas internacionales de información financiera. b) Las normas internacionales de contabilidad, y

1

PGC, Primera parte

2

Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la UE. 3 Han sido publicados el 6 de Noviembre de 2007 tanto el PGC como PGC para PYMES los Reales Decretos 1514 y 1515, de Noviembre de 2007, por los que se aprueban el PGC y el PGC para pequeñas y medianas empresas y los criterios contables específicos para las microempresas, respectivamente.

1

Marco Conceptual de la Contabilidad

c) Las interpretaciones, ya sean las originadas por el Comité de Interpretaciones de las Normas Internacionales de Información Financiera (CNIIF), o las antiguas interpretaciones (SIC). El objetivo que el Internacional Accounting Standards Board (IASB), organismo emisor de las NIC, impone a la información financiera es permitir evaluar las posibilidades de obtener rendimientos y flujos de caja futuros de la unidad económica. Se trata de lo que suele denominarse sistema contable de predicción que, sin olvidar la finalidad clásica de control de patrimonio, antepone como objetivo de la información la evaluación de las perspectivas futuras de la entidad por encima de cualquier otra consideración4. Finalmente, nos encontramos con que, a nivel internacional, el IASB aprobó el proyecto de NIIF para la PYME en febrero de 2007, con la pretensión de que sea utilizada por las pequeñas y medianas entidades. Las PYMES son entidades que: a) no tienen obligación pública de rendir cuentas; y b) publican estados financieros con propósitos de información general para usuarios externos. Y a nivel nacional, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) ha publicado el PGC para pequeñas y medianas empresas y criterios contables específicos para microempresas. Considerando que: 1.- Podrán aplicar el PGC de PYMES todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria, que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes: a) Que el total de partidas del activo no supere los dos millones ochocientos cincuenta mil euros. b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones setecientos mil euros. c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a cincuenta. 4

Túa Pereda (2007): “El marco conceptual de la reforma”. Expansión Economía, 11 de abril de 2007.

2

Marco Conceptual de la Contabilidad

Si la empresa formase parte de un grupo de empresas, para la cuantificación de los importes anteriores se tendrá en cuenta la suma del activo, del importe neto de la cifra de negocios y del número de trabajadores del conjunto de las entidades que conformen el grupo. 2.- Podrán aplicar los criterios específicos señalados para las microempresas, aquellas empresas que habiendo optado por al aplicar el PGC de PYMES, durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las siguientes circunstancias: a) Que el total de las partidas del activo no supere el millón de euros. b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los dos millones de euros. c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a diez5. MECANISMO DE ADOPCIÓN DE LA NORMATIVA INTERNACIONAL POR LA UNIÓN EUROPEA

Los organismos internacionales (IASB e IFRIC6) elaboran las Normas e Interpretaciones contables El EFRAG7 asesora técnicamente al Consejo de la UE sobre la conveniencia o no de adoptar una Norma o interpretación y el ARC8 asesora políticamente al consejo de la UE sobre la conveniencia o no de adoptar una norma internacional. Después de los trámites anteriores, el Consejo de la UE adopta mediante Reglamento la Norma o Interpretación convirtiéndola en obligatoria para los Estados miembros. Fuente: Omeñaca, J. (2007): “ Del PGC de 1990 al Nuevo PGC y PGC Pymes”. Ed. Deusto.

INTRODUCCIÓN. 5

Omeñaca, J. (2007): “ Del PGC de 1990 al Nuevo PGC y PGC Pymes”. Ed. Deusto.: Por lo tanto, el sistema dual de regulación contable ha quedado establecido en nuestro país, coexistiendo dos ámbitos de regulación contable: el europeo, que se aplica directamente a las cuentas consolidadas de empresas de empresas cotizadas, y el español, que es de aplicación al resto (cuentas consolidadas de empresas no cotizadas y cuentas individuales de empresas cotizadas y no cotizadas). Ahora bien, esta dualidad no significa una falta total de cohesión entre ambas, ya que la regulación interna no está desligada de la normativa internacional adoptada por la Unión Europea, sino que la ha incorporado, en la medida de lo posible, principalmente a través del “marco conceptual”. 6 International Financial Repporting Interpretations Committee (Comité Internacional de Interpretaciones de Información Financiera). 7 European Financial Repporting Advisory Group (Grupo Europeo de Asesoramiento de Información Financiera). Los objetivos de éste organismo son, por una parte, actuar como órgano de asesoramiento a la Comisión Europea, analizando las normas emitidas por el IASB y elaborando recomendaciones en lo que concierne a la conveniencia de su adopción para integrarlas en la normativa europea. Por otra parte, realiza también una labor pro-activa, promoviendo el desarrollo de normas contables que regulen aspectos no contemplados, pero que se consideran importantes en el marco europeo. Es decir, “presiona” en el IASB para que elabore y emita ciertas normas con el ánimo de que sean aceptadas internacionalmente. 8 Accounting Regulatory Comité (Comité Regulador de Contabilidad)

3

Marco Conceptual de la Contabilidad

El IASB parte de la premisa de que el objetivo de la información financiera es “proporcionar información que resulte de utilidad a los inversores y acreedores actuales o potenciales y a otros, para la adopción de decisiones de inversión y crédito u otras similares de asignación de recursos”. Además, afirma que la información financiera debe ir enfocada a poner de manifiesto “la capacidad de una entidad para generar flujos netos de tesorería positivos”. Por su parte, la NIC 1.1 “Presentación de los estados financieros”, pretende como objetivo9 establecer las bases para la presentación de los estados financieros con propósitos de información general, a fin de asegurar que los mismos sean comparables, tanto con los estados financieros de la misma entidad de ejercicios anteriores, como con los de otras entidades. Para la NIC 1.3, los estados financieros con propósitos de información son aquéllos que pretenden cubrir las necesidades de los usuarios que no estén en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. Los estados financieros constituyen una representación estructurada de la situación y del rendimiento financiero de la entidad. El objetivo de los estados financieros con propósitos de información general es suministrar información acerca de la situación financiera, del rendimiento financiero y de los flujos de efectivo de la entidad, que sea útil a una amplia variedad de usuarios a la hora de tomar sus decisiones económicas10. Para ello suministrarán información de los siguientes elementos11: 9

NIIF para las PYME 2.1: El objetivo de los estados financieros de una pequeña y mediana entidad es proporcionar información sobre la posición financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones económicas de una amplia gama de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. 10 Monterrey, J. (2007): “Implicaciones de la reforma contable para la práctica profesional del derecho”. Seminario sobre la reforma contable en España.: La reforma contable supone un tránsito desde las “reglas para cumplir”, propias de nuestra tradición contable, hasta los “principios para aplicar”, siguiendo la orientación anglosajona de las NIIF. Esto implicará una mayor flexibilidad, que otorgará un protagonismo mucho mayor al enjuiciamiento y hará necesaria la penetración de criterios subjetivos para trazar las políticas contables de las compañías. 11 Código de Comercio, artículo 35: 1. En el balance figurarán de forma separada el activo, el pasivo y el patrimonio neto... El activo comprenderá con la debida separación el activo fijo o no corriente y el activo circulante o corriente ... En el patrimonio neto se diferenciarán, al menos, los fondos propios de las restantes partidas que lo integran. 2. La cuenta de pérdidas y ganancias recogerá... los ingresos y los gastos imputables al mismo, y distinguiendo los resultados de explotación, de los que no lo sean.

4

Marco Conceptual de la Contabilidad

-

Activos

-

Pasivos

-

Patrimonio neto

-

Gastos e ingresos, en los que se incluyen las pérdidas y ganancias

-

Otros cambios en el patrimonio neto, y

-

Flujos de efectivo.

El marco conceptual es el instrumento que da unidad y concordancia al conjunto normativo, establece los grandes principios y reglas generales para poder elaborar, interpretar y modificar las normas contables. Podemos definir el “marco conceptual” como: “una interpretación de la teoría general de la contabilidad, mediante la que se establecen a través de un itinerario lógico deductivo los fundamentos teóricos en los que se apoya la información financiera”12. La misión fundamental del marco conceptual es explicar el objetivo de la información financiera empresarial, qué características cualitativas determinan su utilidad, a qué hipótesis fundamentales responde, cuáles son y qué definición tienen los elementos de los estados financieros, qué reglas se utilizan para el reconocimiento y la valoración de los mismos, y cuáles deben ser los principios utilizados para el mantenimiento del capital en las empresas13. El marco conceptual, publicado por el IASB en 1998 (NIC-MARCO), es el compendio de los principios y criterios subyacentes en las NIC, porque es un instrumento necesario, incluso ineludible, para adentrarse en el análisis, estudio y comprensión de estas últimas. Aunque, como dice el propio documento, no es una norma internacional sino un texto de referencia o guía para la correcta interpretación de las NIC / NIIF.

3. El estado que muestre los cambios en el patrimonio neto tendrá dos partes. La primera reflejará exclusivamente los ingresos y gastos generados por la actividad de la empresa durante el ejercicio...la segunda contendrá todos los movimientos habidos en el patrimonio neto. 4. El estado de flujos de efectivo pondrá de manifiesto...los cobros y los pagos realizados por la empresa. 5. La memoria completará, ampliará y comentará la información contenida en los otros documentos que integran las cuentas anuales. 12 Túa Pereda, J. (1998): “ El marco conceptual, soporte de las Normas Internacionales”. 13 Gonzalo Angulo, J.A. (2003) : “ Principales cambios que suponen las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) respecto al Plan General de Contabilidad (PGC)”.

5

Marco Conceptual de la Contabilidad

El marco conceptual constituye la primera parte del PGC y se divide en siete apartados: -

Cuentas anuales. Imagen fiel

-

Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales.

-

Principios contables.

-

Elementos de las cuentas anuales.

-

Criterios de registro y reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales.

-

Criterios de valoración.

-

Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados.

1.- CUENTAS ANUALES. IMAGEN FIEL. Las cuentas anuales comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el ECPN (estado de cambios en el patrimonio neto), el EFE (estado de flujos de efectivo) y la memoria. No obstante, el EFE no será obligatorio para las empresas que puedan formular balance, ECPN y memoria abreviados (NIC 1.8). Estos documentos forman una unidad14. Las cuentas anuales se redactarán: -

Con claridad: de forma que la información financiera suministrada sea comprensible y útil para los usuarios al tomar sus decisiones económicas.

-

Mostrando la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa15.

La aplicación sistemática y regular de los requisitos, principios y criterios contables deberá conducir a que las cuentas anuales muestren la citada imagen fiel, para ello en la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y no 14

Código de Comercio, artículo 34.1: Al cierre del ejercicio, el empresario deberá formular las cuentas anuales de su empresa, que comprenderán el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, un estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio, un estado de flujos de efectivo y la memoria. Estos documentos forman una unidad. 15 Código de Comercio, artículo 34.2: Las cuentas anuales deben redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, de conformidad con las disposiciones legales. A tal efecto, en la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y no sólo a su forma jurídica.

6

Marco Conceptual de la Contabilidad

sólo a su forma jurídica16, y si fuera preciso se suministrarán en la memoria las informaciones complementarias precias que conduzcan a este objetivo. Los estados financieros reflejarán fielmente, la situación, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la entidad. La imagen fiel exige la representación fiel de los efectos de las transacciones, así como de otros eventos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos fijados en el Marco Conceptual (NIC 1.13).

2.- REQUISITOS DE LA INFORMACIÓN A INCLUIR EN LAS CUENTAS ANUALES. RELEVANCIA: La información es relevante cuando es útil para la toma de decisiones económicas, es decir, cuando ayuda a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente. En particular, para cumplir este requisito, las cuentas anuales deben mostrar adecuadamente los riesgos a los que se enfrenta la empresa. En general, los marcos conceptuales coinciden básicamente al definir como información relevante, aquélla que es susceptible de influir en la toma de decisiones, lo cual implica capacidad para predecir o bien confirmar o corregir las expectativas y predicciones de lo usuarios17. Afirma Monterrey (2001); curiosamente, el efecto positivo de la revelación voluntaria de información en los mercados de capitales (cuanta más información, mejor) se convierte en negativo en los mercados de bienes y servicios, por afectar a la posición competitiva de la firma (cuanta más información, peor). Se entiende por desventaja competitiva el empleo de información adicional por los competidores, en detrimento de la empresa que revela dicha información18.

16

En los informes contables “la esencia ha de prevalecer sobre la forma” para que presenten la imagen fiel. 17 Cañibano Calvo y Mora Enguídanos (2000): “El marco conceptual para la información financiera”, capítulo 4. AECA. 18 Monterrey (2001): “Manual de contabilidad internacional”, capítulo 15. Ed. Pirámide.

7

Marco Conceptual de la Contabilidad

FIABLE: Cuando está libre de errores materiales y de sesgos y los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo que pretende representar. La fiabilidad se refiere a la capacidad de una información de expresar con el máximo rigor las características básicas y condiciones de los hechos reflejados, circunstancia que junto a la relevancia, persigue garantizar la utilidad de la información financiera19. INTEGRIDAD: La información es íntegra cuando contiene, de forma completa, todos los datos que pueden influir en la toma de decisiones, sin ninguna omisión de información significativa. COMPARABILIDAD: Debe extenderse tanto a las cuentas anuales de una empresa en el tiempo como a las de diferentes empresas en el mismo momento y para el mismo período de tiempo, permite contrastar la situación y rendimiento de las empresas y demás sucesos económicos que se producen en circunstancias parecidas. Para el IASB, la comparabilidad requiere que los usuarios sean capaces de poder comparar los estados financieros de una empresa a lo largo del tiempo y los de empresas diferentes entre sí. Para ello se exige que el usuario conozca los criterios que se han seguido al elaborar dichos estados, y deben ofrecerse los datos de ejercicios anteriores. Concretamente, y en el caso de la mencionada comparabilidad, afirman Gandía y García (2001), la información contable deberá ser comparable, ya que de esta forma los usuarios podrán identificar las similitudes y diferencias existentes entre dos unidades económicas en un mismo momento del tiempo, o entre una única unidad económica en dos o más períodos distintos20. CLARIDAD: Implica que basándose en un razonable conocimiento de las actividades económicas, la contabilidad y las finanzas empresariales, los usuarios de las cuentas anuales, mediante un examen diligente de la información suministrada, pueden formar juicios que le faciliten la toma de decisiones. 19 20

AECA (1999): “Marco conceptual de la información financiera”. Principios contables. Gandía y García (2001): “Manual de contabilidad internacional”, capítulo 10. Ed. Pirámide.

8

Marco Conceptual de la Contabilidad

3.- PRINCIPIOS CONTABLES. A diferencia del PGC, el Marco Conceptual del IASB no contiene enumeración de los Principios de Contabilidad que sustentan su modelo contable. Por el contrario, los principios que el Plan presenta son considerados por el IASB como hipótesis fundamentales (devengo o empresa en funcionamiento) como características cualitativas de la información contable (prudencia, uniformidad, importancia relativa ...) y, en algunos casos como criterios de valoración (precio de adquisición) o de reconocimiento de la información financiera (no compensación)21. Las dos hipótesis básicas de las que parte el IASB en el marco conceptual son: - Devengo: Con el propósito de lograr sus o...