El Monto Consumido - Nota: 7 PDF

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Apunte sobre cómo calcular el Monto Consumido - Del impuesto a las ganancias....

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El Mont oConsumi do–Monz oGar di ner , Ví ct orJor ge Por Thomson Reuters En 24 abril, 2014 ·

I. Introducción Durante cada período fiscal tratándose de una persona física, deben justificar el origen de los recursos destinados a financiar los gastos necesarios para vivir conforme al nivel de vida exhibido, mínimamente y la variación en su patrimonio, si la hubiese. La obligación de justificar recae sólo sobre las personas responsables de contribuir con el impuesto a las ganancias quienes además de estar obligadas a declarar la base imponible de ése impuesto, deben informar el patrimonio inicial y el final, con la obligación implícita de justificar la variación patrimonial (cuantitativa y positiva), de haber ocurrido. Y además, deben también justificar el importe necesario para financiar el nivel de vida exhibido – el “monto consumido”– en ése período fiscal. El objetivo de la justificación tanto del monto consumido (siempre) como de una variación patrimonial cuantitativa y positiva, se logra por medio de la presentación de un formulario de declaración jurada, que incluye un rubro preparado a tal efecto: el “R4 — Justificación patrimonial”. El importe determinado y declarado en el concepto “monto consumido” — que representa el importe necesario para solventar los gastos que demanda financiar el nivel de vida exhibido – es un indicador de la razonabilidad (nunca la declaración exacta y perfecta) de la confección de la declaración jurada del impuesto a las ganancias de una persona física. El “monto consumido” se obtiene por diferencia matemática, aplicando una fórmula que se vale de los valores declarados en otros sectores (rubros) del mismo formulario que importan una mayor precisión, conformándose así – por diferencia matemática -, la pretensión de la autoridad de control (actualmente la AFIP). El importe declarado solo puede ser validado mediante una prueba de razonabilidad comparándolo con la realidad del nivel de vida exhibido por el declarante, pero sabiendo que al existir determinados gastos que dejan un “rastro” como para poder ser detectados, implican un importe mínimo a declarar. Declarar un importe en concepto de “monto consumido” distinto a la realidad, es un indicio para intensificar las actividades de fiscalización por parte de la autoridad de control (AFIP, exDGI) de los hechos económicos del contribuyente, con el fin de auditar sus obligaciones tributarias. II. Análisis General Cualquier persona física debería justificar el origen de los recursos necesarios para solventar los gastos que demanda el nivel de vida exhibido en un período fiscal, mínimamente y también denunciar el origen de los recursos necesarios para explicar la variación cuantitativa y positiva ocurrida en su patrimonio, en el supuesto que la hubiere. Por razones de administración tributaria, la obligación de justificar recae solo para las personas físicas responsables de contribuir con el impuesto a las ganancias, quienes deben presentar obligatoriamente un formulario de declaración jurada oficial – actualmente identificado con el número F. 711 -, organizado con cuadros denominados “rubros”, a saber: Los importes obtenidos en los rubros R1 y R3 se copian automáticamente en el R4 — Justificación patrimonial que está diseñado a partir de la siguiente fórmula inicial: Pi + I — Mc = Pf Donde, Pi = Patrimonio inicial I = Todos los ingresos netos Mc = Monto consumido o “lo gastado para vivir” Pf = Patrimonio final En palabras sería decir que si al patrimonio inicial (Pi) le sumo todos los ingresos percibidos en el período, netos de los gastos necesarios para poder obtenerlos y pagados en dicho momento (I) y le resto el gasto necesario para financiar el nivel de vida exhibido (Mc), obtengo el patrimonio final (Pf). Nota: considero relevante la referencia otorgada a cada concepto, de forma tal de reservar la referencia de Gi (ganancia imponible) para los recursos obtenidos que obligan a tributar con el impuesto a las ganancias. Por eso, en la fórmula de la que se parte, se referencia con la letra “I”, la obtención de todos los ingresos netos. Los recursos necesarios para solventar los gastos que demanda el nivel de vida exhibido en un período fiscal, está representado en el “R4 — Justificación patrimonial” del formulario de declaración jurada F. 711, por el concepto “monto consumido (Mc)” y las

variaciones patrimoniales surgen de la propia declaración del contribuyente, que tiene la obligación de denunciar la composición y sus importes del patrimonio al inicio y al final del período fiscal declarado (R3 — bienes y deudas (inicio y cierre)). El R4 — Justificación patrimonial como ya fuera dicho, adopta copiando automáticamente los importes declarados en los rubros R1 — Determinación del impuesto – un importe anterior al determinado como base imponible – y R3 — bienes y deudas (inicio y cierre). En el R1 — Determinación del impuesto se declaran todas las ganancias (de fuente Argentina y de fuente extranjera) convocadas por la ley para quedar obligado a tributar el impuesto, disminuidas por todos los gastos que ella otorga derecho a computar, para así conformar la base imponible del impuesto; o sea que no se incluyen todos los ingresos. Debido que la fórmula inicial adopta los importes declarados en otros sectores del formulario, ella queda mejor representada de la siguiente manera: Pi + Gi — Mc = Pf (Fórmula madre) Donde, Pi = Patrimonio inicial [R3 – Bienes y deudas (inicio y cierre)] Gi = Sólo los ingresos gravados con el impuesto (R1 — Determinación del impuesto) Mc = Lo gastado para vivir (La incógnita a develar por diferencia matemática) Pf = Patrimonio final [R3 – Bienes y deudas (inicio y cierre)] En palabras sería decir que si al patrimonio inicial (Pi) le sumo sólo los ingresos gravados con el impuesto, disminuidos por los gastos autorizados a computar para calcular la base imponible (Gi) y le resto el gasto necesario para financiar el nivel de vida exhibido (Mc), obtengo el patrimonio final (Pf). El número determinado antes de arribar a la base imponible del impuesto, es la referencia (Gi) que se copia automáticamente en la integración de la fórmula madre de la justificación patrimonial; debe advertirse que para explicar el origen de los fondos destinados a financiar el nivel de vida exhibido y/o una variación en el patrimonio, hacen falta todos los ingresos netos (I) y que como lo que se copia es un importe proveniente del “R1 — determinación del impuesto” que incluye los ingresos gravados y los gastos computables conforme lo impone la ley del impuesto (Gi) – como es absolutamente lógico -, en el formulario se reservan espacios perfectamente identificables y que no ofrecen ninguna dificultad para su comprensión para declarar los ingresos exentos o no gravados (siempre netos de los gastos pagados y necesarios para obtenerlos), computándose así todos los ingresos netos del período. Una vez que la fórmula madre sufre un simple pasaje de términos e imponiendo el cumplimiento de la hipótesis de igualdad que se deriva, se incorpora al “R4 — Justificación patrimonial” en un cuadro de 2 columnas, 1 y 2. Entonces: Pf + Mc = Pi + Gi Col 1 Col 2 Hipótesis de igualdad: “la sumatoria de los importes alojados en la columna 1 tiene que ser igual la sumatoria de los importes alojados en la columna 2”. La hipótesis de igualdad se cumple al adoptar la variable Mc o monto consumido el importe necesario para que la igualdad se perfeccione. Por otra parte, el número copiado para arribar a la base imponible (Gi), determinado de conformidad con las normas de la ley del impuesto a las ganancias, puede contener “infecciones” (desde el punto de vista del “monto consumido”) que deben ser remediadas, surgidas como consecuencia de dicho respeto a la ley. Por ejemplo, la utilización de la deducción de gastos presuntos en la 1º categoría, o la renta psíquica también de la 1º categoría, NO son algo de efectiva ocurrencia, por lo que NO pueden ser utilizados para justificar absolutamente nada; sucede exactamente lo mismo con la deducción en concepto de amortización y varios tecnicismos más. A ése fin, se aplica algún “remedio” para que ése número copiado pueda ser utilizado felizmente para la determinación del monto consumido. (Ver la sección 2) aplicación práctica — “remedios”).

Resta por decir que para la confección del sector “R4 — justificación patrimonial”, debe emplearse un solo criterio de imputación: el de lo percibido (sólo puedo gastar lo que cobré); esto es, considerar los ingresos cuando fueron cobrados y los egresos cuando fueron pagados, más allá de los criterios de imputación obligado a respetar – por mandato legal – para el cómputo de las ganancias gravadas y los gastos computables de la 1º y 3º categoría, conforme impone la ley en su artículo 18º. El efecto no deseado por la utilización del criterio de lo devengado, utilizado para el correcto cómputo de las rentas y los gastos atribuibles a las categorías 1ª y 3ª, se neutraliza con el correcto armado del patrimonio en el formulario (R3 — Bienes y deudas (Inicio y Cierre)). En un lenguaje contable, es representar en el renglón “monto consumido”, el “cash-flow” del periodo. No obstante los criterios de imputación que la ley impone para calcular el impuesto — 1º y 3º devengado; 2º y 4º percibido — resulta oportuno señalar que para la confección del rubro justificación patrimonial, es conveniente “corregir” el R3 – Bienes y deudas (inicio y cierre), incorporando los derechos y las obligaciones provenientes de ganancias que deben declararse como de las categorías 2º y 4º, que al estar devengados pero no percibidos o pagadas, NO se computaron en el R1 — Determinación del impuesto (fuente Argentina y fuente extranjera), ni en el citado R3; ésta metodología “nace” a partir de los criterios de imputación normados en el artículo 18º de la ley e implica “armar” el patrimonio conforme al devengamiento de las partidas que lo integran, permitiendo declarar correctamente todos los bienes y deudas correspondientes al patrimonio final dado que son independientes de la integración de la base imponible del impuesto, otorgando la posibilidad de cumplir estrictamente a lo ordenado por el decreto reglamentario de la ley del impuesto a las ganancias (artículo 3º. Ver Comentario en la sección 1) Legislación). Además el número final del activo obtenido, servirá de base para liquidar el impuesto sobre los bienes personales. Como en la teoría contable existe la técnica de la partida doble con su postulado principal “no hay deudor sin acreedor, ni acreedor sin deudor” (franciscano Fray Luca Paccioli), también se debe respetar una suerte de partida doble tributaria para la confección de la declaración jurada del impuesto a las ganancias de una persona física. Así como en la contabilidad es fundamental conocer el debe, el haber y los conceptos activo, pasivo y de resultado, para la confección de la declaración jurada del impuesto a las ganancias de una persona física, resulta aconsejable y conveniente dividir el formulario de declaración jurada, en 3 partes principales, a saber: Y la “balanza tributaria” también debe finalizar equilibrada. En uno de los platillos de ella, se aloja el rubro más cierto y de innegable existencia luego de ocurrido cada hecho económico: el “R3 — Bienes y deudas (inicio y cierre)”, criterio de imputación DEVENGADO (para figurar en el patrimonio es suficiente el devengamiento del hecho generador, aunque ello NO implique la integración de la base imponible debido a los criterios de imputación al año fiscal); para equilibrar la balanza, en el otro platillo debe colocarse uno de los dos rubros restantes: el “R1 — Determinación del impuesto”, criterio de imputación DEVENGADO o PERCIBIDO, según obliga la ley, “O” el “R4 — Justificación patrimonial” (es absolutamente aconsejable NO resumir o simplificar las operaciones en el sentido de computar cada operación individualmente); es decir, uno de los dos dependiendo de la definición de acuerdo con la norma legal vigente: * Un hecho económico expresamente convocado por la ley del impuesto como objeto, para convertirse en hecho imponible y computarse en el R1, debe cumplir con las condiciones de imputación al año fiscal; * De no ser así se tratará de un hecho económico generador de un derecho o una obligación, que deberá computarse en el R4 — Justificación patrimonial. En éste último supuesto, en la práctica se declara: * en el renglón “ganancias y/o ingresos exentos o no gravados”, concepto “otras ganancias y/o ingresos exentos o no gravados”, el/los importe/s correspondiente/s a los ingresos de la 2º y 4º categoría devengado/s pero NO percibido/s en el período fiscal, justificando de ésa manera la variación patrimonial ocurrida por la presencia de un crédito relativo a operaciones que deben considerarse de la 2º o 4º categoría; * en el renglón “otros conceptos que NO justifican erogaciones y/o Aumentos Patrimoniales”, el/los importe/s correspondiente/s a los gastos de la 2º y 4º categoría devengados pero NO pagados en el período fiscal, justificando de ésa manera la variación patrimonial ocurrida por la presencia de una deuda relativa a operaciones que deben considerarse de la 2º o 4º categoría. Al efecto de no confundir la ruta que toman los conceptos que deben imputarse al año fiscal por el método de lo percibido — visualmente es como si pasaran por un tubo que finaliza en el “monto consumido” -, es conveniente que en 1er lugar se “detengan” en la cuenta patrimonial correspondiente (caja y/o bancos y/o crédito, por lo general), para luego permitir al contribuyente pero obligado, justificar el nivel de vida exhibido (el “monto consumido”) y/o una variación en el patrimonio. En la técnica contable no es recomendable simplificar o resumir la contabilización de las operaciones. Sucede exactamente lo mismo para entender el monto consumido.

Síntesis: Al computarse el patrimonio final por el método de lo devengado, la balanza tributaria no quedará equilibrada cuando se perfeccionen rentas de la 2º y 4º categoría, cuyos ingresos y gastos se encuentren devengados pero no percibidos o pagados. Veamos un ejemplo sencillo con la aspiración de clarificar los conceptos escritos: Ejemplo: Un profesional médico no tuvo variación en su patrimonio inicial declarado por el importe de 1, facturó en el período fiscal 2007, la suma de $ 100.000.- y cobró en ése año la suma de $ 70.000.-, que los utilizó para financiar el nivel de vida exhibido. Al 31/12/2007 ése profesional de la salud tenía un patrimonio final de 1 (igual al patrimonio inicial) + los $ 30.000.- correspondiente a los honorarios pendientes de cobrar. Las variables de la “fórmula madre” reemplazadas con los importes del ejemplo son: Pi = 1 Pf = 1 + 30.000 Mc = 70.000 Gi = 70.000 Pi + Gi = Pf + Mc 1 + 70.000 = 30.001 + 70.000 70.001 no es igual a 100.001, obviamente…NO se cumple con la hipótesis de igualdad; dije que: “Y la “balanza tributaria” también debe finalizar equilibrada. En uno de los platillos de ella, se aloja el rubro más cierto y de innegable existencia luego de ocurrido cada hecho económico: el “R3 — Bienes y deudas (inicio y cierre)”, criterio de imputación DEVENGADO (para figurar en el patrimonio es suficiente el devengamiento del hecho generador); para equilibrar la balanza, en el otro platillo debe colocarse uno de los dos rubros restantes: el “R1 — Determinación del impuesto”, criterio de imputación DEVENGADO o PERCIBIDO, según obliga la ley, “O” el “R4 — Justificación patrimonial”, criterio de imputación PERCIBIDO (es absolutamente aconsejable NO resumir o simplificar las operaciones en el sentido de computar cada operación individualmente); es decir, uno de los dos dependiendo de la definición de acuerdo con la norma legal vigente: * un hecho económico para convertirse en hecho imponible y computarse en el R1, tiene que ser expresamente convocado por la ley del impuesto como objeto del impuesto; * de no ser así se tratará de un hecho económico generador de un derecho o una obligación, que deberá computarse en el R4 — Justificación patrimonial. En éste último supuesto, en la práctica se declara: * en el renglón “ganancias y/o ingresos exentos o no gravados”, concepto “otras ganancias y/o ingresos exentos o no gravados”, el/los importe/s correspondiente/s a los ingresos de la 2º y 4º categoría devengado/s pero NO percibido/s en el período fiscal, justificando de ésa manera la variación patrimonial ocurrida por la presencia de un crédito relativo a operaciones que deben considerarse de la 2º o 4º categoría; * en el renglón “otros conceptos que NO justifican erogaciones y/o Aumentos Patrimoniales”, el/los importe/s correspondiente/s a los gastos de la 2º y 4º categoría devengados pero NO pagados en el período fiscal, justificando de ésa manera la variación patrimonial ocurrida por la presencia de una deuda relativa a operaciones que deben considerarse de la 2º o 4º categoría.” En consecuencia, se debe declarar en el R4 — Justificación patrimonial un ajuste a columna 2, en concepto de ganancia y/o ingresos exentos o no gravados (que estrictamente queda mucho mejor denominar al concepto “ganancias NO imponibles”) la suma de $ 30.000 necesarios para poder justificar el incremento patrimonial ocurrido por el reflejo en el patrimonio al cierre de un crédito proveniente de una actividad cuyas ganancias imponibles deben imputarse al período fiscal observando el criterio de lo percibido. Por otra parte deberían adecuarse las normas de valuación insertadas en la RG 2527 (plenamente vigente), redactada con un sentido relativo a disposiciones de orden tributarias pero distantes de la realidad. III. Análisis particular Seguidamente, analizaré cada uno de los términos de la fórmula de la que nunca debo apartarme:

Pf + Mc = Pi + Gi COL. 1 COL. 2 Mc (“Monto consumido”): es la “incógnita” y se obtiene por diferencia matemática, condicionada por la hipótesis que la sumatoria de los números asignados a los conceptos que se alojan en la columna 1 debe ser igual a la sumatoria de los números asignados a los conceptos que se alojan en la columna 2. Ésta variable adopta el importe necesario para poder cumplir con la hipótesis de igualdad impuesta; entonces, se convierte en una suerte de “plomada” del albañil encargado de construir la declaración jurada del impuesto a las ganancias de una persona física. Considero importante decir que a la suma informada en éste renglón – aún obtenida por diferencia – deben sustraerse y declararse en forma separada, aquellos conceptos perfectamente identificables, que no responden a un gasto normal y corriente del sujeto declarante; es decir que signifiquen un gasto extraordinario como por ejemplo el pago del impuesto a las ganancias, el gasto incurrido en un viaje por el mundo festejando los diez (10) años de casados o los gastos de sepelio de un gran amigo, etc. (a). La única forma que existe para validar la razonabilidad del número obtenido por diferencia matemática, es compararlo con la realidad del nivel de vida exhibido por el declarante, sabiendo que el importe a declarar nunca puede ser negativo y que existen ciertas erogaciones que al dejar un rastro, pueden ser detectadas y entonces importan un importe mínimo a declarar. Por ejemplo * los gastos de tarjetas de crédito; * gastos en servicios (luz, gas, teléfono, expensas, impuestos inmobiliarios, patente automotor, cuotas colegiales, seguro médico, obra social, etc, etc.); * “movimiento” bancario; Pf (Patrimonio final): es un dato verificable pero con mas certeza e invariable para la fórmula ya que debo colocar idéntico importe al declarado en el “R3 — Bienes y deudas (Inicio y Cierre)”; Pi (Patrimonio inicial): es un dato verificable pero con mas certeza e invariable para la fórmula ya que debo colocar idéntico importe al declarado en el “R3 — Bienes y deudas (Inicio y Cierre)”; Gi (Ganancia imponible): si bien es dato verificable aunque con menor certeza e invariable para la fórmula porque debo colocar idéntico importe al declarado en el sector “Determinación del impuesto, Fuente Argentina y Fuente Extranjera”, es además, un dato incompleto, porque al copiar ése dato invariable, se computan solo las rentas gravadas con el impuesto, como es lógico; además, ese importe debe ser remediado por estar “infectado” por los “virus” legales necesarios para arribar a la base imponible pretendida por el legislador; el propio formulario en el “R...