Chapitre 7 - les amortissements dérogatoires PDF

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Cours sur les amortissement...

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CHAPITRE 7 LES AMORTISSEMENTS DEROGATOIRES -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

 La règlementation fiscale

oblige à constater comptablement une charge pour que celle-ci soit déductible. De ce fait, l’entreprise peut être amenée à comptabiliser des charges même si elles ne correspondent pas à leur définition comptable. Les amortissements dérogatoires sont assimilés aux provisions réglementées.

I.

PRINCIPES GENERAUX

Les divergences entre comptabilité et fiscalité en matière d’amortissements conduisent à des annuités fiscales supérieures ou inférieures aux annuités comptables : - lorsque l’annuité fiscale est supérieure à l’annuité comptable, l’entreprise peut ou doit pratiquer une dotation aux amortissements dérogatoires afin de ne pas contrevenir aux règles fiscales ; - lorsque l’annuité fiscale est inférieure à l’annuité comptable, les corrections s’effectuent hors comptabilité, lors de l’établissement des déclarations fiscales par la réintégration d’une quote-part d’amortissements non déductibles ou la reprise d’amortissements dérogatoires constatés antérieurement. Les règles de calcul des amortissements ne sont pas toujours identiques en comptabilité et en fiscalité. Les règles fiscales d’amortissement des immobilisations permettent de pratiquer des dotations fiscales supérieures à celles qui résultent de l’application du plan comptable général soit lorsque les textes prévoient un amortissement exceptionnel, soit lorsqu’il existe des divergences entre les règles comptables et fiscales de calcul des amortissements. Des divergences peuvent exister sur la base d’amortissement, sur la durée ou sur le mode d’amortissement. La constatation des amortissements dérogatoires est soit obligatoire pour atteindre l’amortissement minimum prévu par le fisc, soit volontaire dans le but de bénéficier d’économies d’impôts. La différence entre l’amortissement fiscal et l’amortissement comptable, également dit amortissement économique, est enregistrée en provisions réglementées, dans le compte 145 : « amortissements dérogatoires ».

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II.

LES AMORTISSEMENTS FISCAUX EXCEPTIONNELS

Dans le but de favoriser certains investissements, les pouvoirs publics ont prévu des possibilités spécifiques d’amortissement de certains biens. Il en est ainsi en particulier des logiciels acquis qui peuvent être amortis sur douze mois. L’amortissement fiscal est alors beaucoup plus élevé pendant les douze premiers mois que l’amortissement comptable. La différence fait l’objet d’une dotation aux amortissements dérogatoires. Par la suite, l’amortissement fiscal sera nul et l’on procèdera à une reprise sur amortissements dérogatoires. A la fin de la période d’amortissement, les amortissements dérogatoires seront totalement repris. Exemple : Une entreprise acquiert le 15 mai N un logiciel pour 3 000 € et désire bénéficier de l’amortissement fiscal exceptionnel. Ce logiciel sera amorti sur 4 ans au niveau comptable, sans valeur résiduelle. Le tableau d’amortissement sera le suivant, sachant que, pour l’amortissement sur 12 mois des logiciels, le mois d’acquisition est décompté en entier.

Années

Amortissement comptable Calculs

N N+1 N+2 N+3 N+4

TOTAUX

3 000 x 25% x 225 / 360 3 000 x 25% 3 000 x 25% 3 000 x 25% 3 000 x 25% x 135 / 360

Amortissement fiscal

Montants

Calculs

469 3 000 x 8/12 750 3 000 x 4/12 750 750 281

3 000

Montants 2 000 1 000

Amortissements dérogatoires Dotations Montants 1 531 250 750 750 750

3 000

1 781

1 781

Les écritures de dotations aux amortissements seront les suivantes, pour l’exercice N (on remarquera que la charge totale comptabilisée est égale à l’amortissement fiscal) : 31/12/N 6811 2805

Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissement des concessions, logiciels… Dotations économique N

469,00 469,00

Id. 6872 5 145

Dotations aux amortissements dérogatoires Amortissement dérogatoire Excédent d’amortissement fiscal

1 531,00 1 531,00

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III. LES DIVERGENCES SUR LES PARAMETRES DU PLAN D’AMORTISSEMENT 1. Les divergences sur la base d’amortissement L’administration fiscale refuse une base d’amortissement différente du coût d’acquisition d’un bien. Or, les règles comptables spécifient que l’amortissement doit être calculé sur la base du coût d’acquisition du bien diminué de la valeur estimée de sa revente au terme de l’utilisation par l’entreprise, lorsqu’elle est significative et mesurable. Exemple : Une entreprise cède ses autocars au terme de quatre années d’utilisation et détermine la valeur résiduelle sur la base de la cote à l’argus d’un véhicule âgé de quatre ans pour calculer ses amortissements comptables, durée de calcul des amortissements fiscaux. La base de calcul est donc inférieure en comptabilité à celle qui doit être retenue en fiscalité. Si le coût d’acquisition de l’autocar, le 1er janvier N, est de 200 000 €, avec une valeur résiduelle de 60 000 €, la dotation comptable est de (200 000 – 60 000) x 25% = 35 000 € pour une dotation fiscale de 200 000 x 25% = 50 000 €. Une dotation aux amortissements dérogatoires doit être constatée à hauteur de 15 000 €.

2. Les divergences sur la durée d’amortissement Les amortissements économiques sont calculés en fonction de la durée d’utilisation des biens au sein de l’entreprise ou d’une unité d’œuvre ne reposant pas sur la durée, tels que les kilomètres annuels prévus, par exemple, pour l’amortissement d’un véhicule. En matière fiscale, les biens non décomposables sont amortis sur la durée d’usage fiscale, de même que la structure des biens décomposables. En revanche, les composants de première catégorie des biens décomposables sont amortis sur la durée retenue en comptabilité. Il existe une dérogation pour les PME leur permettant au niveau comptable de pratiquer les amortissements sur les immobilisations non décomposables selon la durée fiscale, par simplification, sans utiliser les amortissements dérogatoires.

3. Les divergences sur le mode d’amortissement Ces divergences proviennent essentiellement de l’utilisation de l’amortissement fiscal dégressif alors qu’il est rare qu’il corresponde à la définition comptable des amortissements. C’est pourquoi, le complément d’amortissement dégressif par rapport à l’amortissement comptable constitue une dotation aux amortissements dérogatoires. Exemple : Une entreprise acquiert un matériel pour 100 000 € HT le 15 juin N et décide de l’amortir au niveau

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fiscal selon le mode dégressif sur 5 ans. La durée d’utilisation de 5 ans est retenue au niveau comptable, sans valeur résiduelle. Le taux d’amortissement linéaire serait de 100/5 = 20%. Le taux dégressif à utiliser est égal à 20 x 1,75 = 35%. La première annuité fiscale est égale à 100 000 x 35% ≥ 7/12 = 20 417 €. La première annuité comptable s’élève à 100 000 x 1/5 x 195 / 360 = 10 833 €. La dotation aux amortissements dérogatoires de N sera de 20 417 – 10 833 = 9 584 €.

IV. SUBVENTION D’INVESTISSEMENT ET AMORTISSEMENTS DEROGATOIRES

La durée d’étalement sui le rythme du mode d’amortissement fiscal pratiqué, il est donc nécessaire de calculer, l’amortissement fiscal, l’amortissement économique, l’amortissement dérogatoire et enfin l’étalement de la subvention.

Exemple La société X a acquis le 15/06/N un camion de livraison d’une valeur de 42.000 € HT (TVA au taux normal). Il a été mis en service le 1er juillet N. L’amortissement économique relatif à ce matériel de transport est un amortissement linéaire sur 5 ans. L’amortissement fiscal est un amortissement dégressif sur 5 ans (coefficient : 1,75). La société X a reçu une subvention d’équipement de 16.800 € pour l’aider à acquérir ce camion (obtention et encaissement le 01/07/N).

Immobilisation : 218200 Matériel de transport – Camion de livraison Amortissement fiscal : dégressif Amortissement économique : linéaire Durée : 5 ans Coef : 1,75 Durée : 5 ans Taux : 35,00 % Taux : 20,00% Valeur d’acquisition 42.000,0 Valeur résiduelle : 0,00 Montant de la subvention : 16.800,00 0 Exercic Amortissement fiscal Amortissement économique Amortissement Subventio e dérogatoire n Base Annuité VNC Base Annuité VNC Dotation Reprise Etalement amortissabl amortissabl s s e e N 42.000,00 8.575,00 33.425,0 42.000,00 4.200,00 37.800,0 4.375,00 3.430,00 0 0 N+1 33.425,00 11.698,7 21.726,2 42.000,00 8.400,00 29.400,0 3.298,75 4.679,50 5 5 0 N+2 21.726,25 7.604,19 14.122,0 42.000,00 8.400,00 21.000,0 795,81 3.041,68 6 0 N+3 14.122,06 7.061,03 7.061,03 42.000,00 8.400,00 12.600,0 1.338,9 2.824,41 0 7 N+4 7.061,03 7.061,03 0,00 42.000,00 8.400,00 4.200,00 1.338,9 2.824,41 7 N+5 42.000,00 4.200,00 0,00 4.200,0 0,00 0

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42.000,0 0

42.000,0 0

7.673,75

7.673,7 5

16.800,00

8.575 = 42.000 X 35% X 7/12 (7 mois du 1er jour du mois d’acquisition jusqu’au 31/12/N). 4.200 = 42.000 X 20% X 6/12 (6 mois du jour de la mise en service jusqu’au 31/12/N). 3.430 = 16.800 X 35% X 7/12 ou 8.575 X 40% (40% étant le pourcentage de la subvention par rapport au prix d’achat du camion : 16.800 / 42.000).

15/06/N 218200 44562 404000

512 131

681120 28182

68725 145

1391 777

68112 28182

145 78725 131 1391

Matériel de transport Etat TVA déductible sur immobilisations Fournisseur d’immobilisations Acquisition camion de livraison 01/07/N Banque Subvention d’investissement Obtention de la subvention d’investissement 31/12/N Dotation aux amortissements immobilisations corporelles Amortissement matériel de transport Dotation économique année N 31/12/N Dotation aux amortissement exceptionnels Amortissement dérogatoire Dotation dérogatoire année N 31/12/N Subvention d’investissement inscrite au compte de résultat Quote part de subvention virée au résultat Etalement de la subvention 31/12/N+5 Dotation aux amortissement corporelle Amortissement matériel de transport Dotation économique N+5 31/12/N+5 Amortissement dérogatoires Reprises sur amortissements dérogatoires 31/12/N+5 Subvention d’investissement Subvention d’investissement inscrite au résultat Annulation de la subvention

42.00,00 8.232,00 50.232,00

16.800,00 16.800,00

4.200,00 4.200,00

4.375,00 4.375,00

3.430,00 3.430,00

4.200,00 4.200,00

4.200,00 4.200,00 16.800,00 16.800,00

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EXERCICE

Divergence de paramètres d’amortissement La SAS Médard a acquis et mis en service un autocar de tourisme le 1/08/N pour un montant hors taxes de 180 000 €. Au niveau comptable, cet autocar sera amorti sur une durée d’utilisation de six ans, en mode linéaire, avec une valeur résiduelle au terme de ce délai de 60 000 €. En revanche, fiscalement, la durée d’usage de 5 ans pour les autocars sera retenue, l’amortissement dégressif (taux de 35%) étant utilisé.

1. Présentez le plan d’amortissement économique et fiscal du matériel, faisant apparaître les dotations et reprises aux amortissements dérogatoires. 2. Indiquez les écritures à comptabiliser à la clôture des exercices N et N+5.

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L'entreprise HPC dont l'exercice comptable d'une durée de 12 mois est clos le 30 juin, a fait l'acquisition d'un matériel informatique d'un montant de 3 840 €. Ce matériel informatique comprend plusieurs ordinateurs acquis le 14 décembre de N-1 et mis en service le 1° janvier N. Cette immobilisation a une durée de vie de 5 ans. L'amortissement pratiqué est l'amortissement dégressif. L'entreprise estime cependant que l'amortissement linéaire est économiquement justifié.

1. Etablir le tableau d'amortissement correspondant. 2. 2- Comptabiliser au journal la première et la troisième annuitée d'amortissement.

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