Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion PDF

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion Il faut tout d'abord apporter les précisions suivantes : Les expressions "comptabilité de gestion" et "comptabilité financière" tendent à se substituer à "comptabilité analytique" et "comptabilité générale". La comptabilité financière est entièrement orientée vers la saisie des données d'après leur nature et vers la détermination : - d'une part, des résultats globaux de l'entreprise. Ces résultats sont calculés dans le compte de résultat et informe le dirigeant sur la rentabilité de l'entreprise. - et d'autre part, des situations active et passive à un moment donné. Ces informations sont synthétisées dans le bilan, reflet du patrimoine de l'entreprise. La comptabilité financière a une optique financière. La comptabilité de gestion est conçue pour : - analyser les résultats et faire apparaître leurs éléments constitutifs ; cette analyse permet des contrôles de rendements et de rentabilités et fournit un grand nombre d'éléments pour la gestion de l'entreprise ; - compléter la comptabilité financière en lui donnant des bases d'évaluation de certains éléments d'actif (stocks de produits fabriqués, immobilisations créées par l'entreprise…) ; - fournir des bases afin d'établir les prévisions de charges et de produits, et en assurer le contrôle. En conséquence, les objectifs de la comptabilité de gestion (ou comptabilité analytique) conduisent à faire une analyse des charges et des produits, à calculer des coûts et à évaluer les stocks apparaissant au cours du processus de production. Quels sont les aspects essentiels de l'analyse ?

I - L'analyse des charges La comptabilité de gestion dans une entreprise a pour but l'analyse des résultats, ce qui passe nécessairement par une analyse détaillée des charges. A) Analyse par fonction Une fonction est un ensemble d'actions concourant à un même but. exemples : approvisionnement, production, distribution, administration... L'ensemble des activités d'une entreprise peut être ainsi subdivisé suivant le rôle qu'elles jouent et les charges correspondantes réparties suivant les mêmes critères. Cette procédure est souvent utilisée pour une analyse globale du compte de résultat, notamment dans les entreprises commerciales petites et moyennes. B) Analyse par produit Pour une entreprise fabriquant plusieurs produits ou plusieurs types de produits, il est important de répartir les charges entre ces produits : - afin de savoir si tous sont rentables lorsque les prix de vente sont fixés indépendamment de la volonté des dirigeants del'entreprise ; - afin de fixer des prix de vente permettant de réaliser des bénéfices sur tous les produits. 1

exemple : l'entreprise MOBURO fabrique des armoires métalliques de bureau. Elle vend deux modèles

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion A et B. Son compte de résultat se résume ainsi : Achats consommés Charges de personnel Autres charges

500 000 Production vendue 300 000 Perte 200 000

900 000 100 000

1 000 000

1 000 000

Les ventes de A s'élèvent à 200 000 € et les ventes de B à 700 000 €. Des estimations faites par le comptable, il résulte que 2/5 des achats concernent A, ainsi que 1/3 des charges de personnel et la moitié des autres charges. Analyser les charges afin de déceler l'origine de la perte SOLUTION : Totaux

Articles A

Articles B

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Achats Charges de personnel Autres charges Ventes Résultats Commentaires :

C) Analyse par commande Les entreprises, au lieu de fabriquer des produits pour les vendre sur stock produisent parfois à la commande (généralement pour des biens coûteux ayant des caractères particuliers). Une analyse des charges doit alors permettre de faire apparaître celles qui concernent chaque commande : - pour en fixer le prix, - pour déterminer si la réalisation de chacune entraîne un bénéfice ou une perte. Que ce soit pour les produits ou les commandes, il apparaît d'ores et déjà qu'il serait intéressant de disposer d'une analyse prévisionnelle. Celle-ci peut être faite dans le cadre du calcul de coûts préétablis Pour l'instant seuls les coûts constatés complets ou coûts réels complets calculés a posteriori seront étudiés. 2

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion D) Analyse par centres d'activité L'exploitation industrielle ou commerciale est fragmentée entre des services ou centres d'activité divers, notamment : - des services techniques, tels que les ateliers, les bureaux d'études, les services d'entretien ; - des services commerciaux, tels que les services d'achat, la direction commerciale, les services d'expédition, les magasins de ventes ; - des services généraux, tels que le secrétariat, la comptabilité, les services financiers, la direction générale, le service informatique. L'activité des services est à l'origine des charges ; c'est pourquoi il est logique de chercher à répartir les charges d'une période par centres d'activité. Cette répartition permet de mieux contrôler les charges et de mettre en jeu des responsabilités , une personne étant responsable de chaque centre d'activité et des charges correspondantes. exemple : considérons le cas de l'analyse par produit du paragraphe B. Les armoires A et B sont fabriquées par passages successifs dans deux ateliers : * l'atelier 1 pour la fabrication des pièces élémentaires de chaque modèle, * l'atelier 2 pour l'assemblage des pièces élémentaires. Etablir dans ce cas une analyse par centres d'activité. SOLUTION : Totaux Achats Charges de personnel Autres charges

500 000 300 000 200 000 1 000 000

Service administratif

50 000 100 000 150 000

Atelier 1

Atelier 2

400 000 100 000 50 000 550 000

100 000 150 000 50 000 300 000

L'analyse par centres d'activité et l'analyse par produit peuvent être très proches. C'est notamment parfois le cas lorsque l'entreprise a pour objet la prestation de services. exemple : M. Payron exploite un hôtel-restaurant comprenant un immeuble acheté 2 400 000 € et les immobilisations suivantes : * Matériel et mobilier : hôtel 625 000 restaurant 675 000 bar 200 000 * Installations : hôtel 1 500 000 restaurant 400 000 bar 100 000 A la fin du premier exercice comptable, le compte "Résultat" se présente ainsi : Résultat Achats consommés 2 135 718 Ventes 3 896 000 Charges de personnel 841 260 Recettes Hôtel 625 200 Impôts et taxes 383 600 Perte 48 838 Autres charges 587 460 Dotations aux amortissements 622 000 4 570 038 4 570 038 L2/Economie-Gestion/Comptabilité analytique/J. Lancieaux

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion M. Payron voudrait connaître les résultats de chacune des branches d'activité hôtel, restaurant, bar. A cet effet, le comptable réunit les renseignements suivants: 1) Les ventes se décomposent ainsi : - ventes restaurant : 2 096 000 - ventes bar : 1 800 000 2) Le dépouillement des diverses charges donne les chiffres ci-dessous : Hôtel Restaurant Charges de personnel 247 080 529 320 Impôts et taxes 8 400 191 200 Autres charges 179 480 277 060

Bar 64 860 184 000 130 920

3) Les consommations ont été les suivantes : Hôtel Denrées Vins Divers

4 000 15 096

Restaurant 758 250 224 178 99 210

Bar 18 560 296 480 719 944

4) Les amortissements sont pratiqués aux taux linéaires suivants : Immeuble 3% Matériel 10% Installations 20% L'amortissement de l'immeuble sera pris en charge par chaque exploitation en fonction des surfaces occupées par chaque branche, à savoir : Restaurant 2/8 occupées par chaque branche, à savoir : Hôtel 5/8 occupées par chaque branche, à savoir : Bar 1/8 Présenter un tableau de répartition des charges par centre d'activité et un tableau des résultats. SOLUTION * Tableau des charges par activité Nature des charges Consommations de denrées Consommations de vins Consommations diverses Charges de personnel Impôts et taxes Autres charges Amortissement matériel Amortissement installations Amortissement immeuble

Hôtel

Restaurant

Bar

Total 4

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion * Tableau des résultats Eléments Produits Charges Bénéfice Perte

Hôtel

Restaurant

Bar

Contrôle : la somme des résultats partiels doit être égale au résultat global, soit :

II - Notion de coûts A) Définitions D'une manière générale, les différents coûts d'un produit (bien ou prestation de service) sont constitués par un ensemble de charges supportées par l'entreprise en raison de l'exploitation de ce bien ou de cette prestation de service. * Un coût est donc une accumulation de charges sur un produit (bien ou prestation de service) à un certain stade de son élaboration. On peut calculer ainsi un coût d'achat, un coût de production. * Un coût de revient est une accumulation de charges sur un produit au stade final de son élaboration (vente incluse). * Une marge est une différence entre un prix de vente et un coût. * Un résultat est une différence entre un prix de vente et un coût de revient. B) Composantes des coûts Les charges prises en considération pour calculer les coûts sont appelées charges incorporables ou charges incorporées. Elles sont de deux types : les charges directes et les charges indirectes. 1. Les charges directes Ce sont les éléments qui concernent le coût d'un seul produit ou d'une seule commande. Il y a affectation des charges directes aux coûts lors de leur détermination. exemples : matières incorporées au produit, amortissement d'une machine ne servant qu'à la fabrication d'un seul produit. 2. Les charges indirectes Ce sont les éléments qui concernent plusieurs coûts et, par conséquent, doivent faire l'objet d'une analyse avant leur imputation aux coûts. exemple : des travaux d'entretien faits dans tous les ateliers. Ces deux types de charges seront étudiés ultérieurement. Schématisation (page suivante) :

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Charges

Analyse

Imputation

indirectes Charges

Coûts partiel

incorporables

et coûts de revient Charges

Affectation

directes

C) Hiérarchie des différents coûts 1. En l'absence de stocks Le cycle d'exploitation d'une entreprise industrielle fait apparaître des phases auxquelles correspondent des coûts successifs. Phases de l'exploitation et coûts respectifs peuvent être schématisés ainsi : Achats

Production

Distribution

Coûts de distribution Charges incorporables

Coûts

Coûts

d'achat

de Coûts de

revient

production

* Les coûts d'achat sont constitués par l'ensemble des charges supportées en raison de l'achat des marchandises ou des matières. * Les coûts de production sont constitués par l'ensemble des charges supportées en raison de la création de produits ou services par l'entreprise. * Les coûts de distribution sont constitués par l'ensemble des charges supportées en raison des opérations relatives à la conclusion et à l'exécution de la vente. Pour tenir compte de l'aspect chronologique de ces stades de calcul, on parle souvent de hiérarchie. Il est à noter que, en l'absence de stocks : * les coûts d'achat sont inclus dans les coûts de production ; * les coûts de revient sont la somme des coûts de production et des coûts hors production . Remarque : nous parlons essentiellement de coûts de produits (incluant les coûts de commandes), mais il ne faut pas perdre de vue que l'on peut calculer des coûts fonctionnels (étude par fonctions) et des coûts de centre d'activité et de responsabilité (étude par centres).

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion 2. En présence de stocks En réalité, les produits qui parcourent le cycle d'exploitation ne le font pas de manière instantanée. En conséquence, lorsque l'on observe la situation à un moment donné, il existe des stocks (sans parler des produits en cours de fabrication, abordés en L3) de matières, de produits finis… Lorsqu'un stock apparaît à un stade quelconque du cycle d'exploitation, il modifie la procédure de calcul des coûts. Sans préciser pour l'instant les méthodes de calcul on peut signaler que l'existence de ces stocks conduit à compléter les schématisations du type de celle du paragraphe précédent. Ainsi, dans le cas de matières achetées pour être progressivement utilisées dans la fabrication , on peut schématiser les liens entre coûts et stocks ainsi : Coûts

(1)

(2)

d'achat Coûts de production

Autres charges

(1) Coûts d'achat des matières achetées. (2) Coûtsd'achat des matières utilisées

III -Types de coûts Dans ce qui précède, pour une première approche concrète, l'accent a été mis sur les coûts que l'on peut constater aux différents stades du cycle d'exploitation. Calculs et analyse conduisent à dégager de nombreux autres types de coûts. Le plan comptable général 1982 insistait sur leur définition par rapport à trois critères : * Le contenu des coûts : chaque coût calculé peut prendre en considération toutes les charges supportées au titre de l'élément étudié (coût complet) ; ou seulement les charges ayant des caractéristiques particulières (coût partiel ) telles que la variabilité lorsque la production varie (coût variable ), ou les liens manifestes avec le produit étudié (coût direct ). * Le moment de calcul des coûts : selon que les coûts sont déterminés antérieurement aux faits qui les engendrent (coûts préétablis) ou postérieurement (coûts constatés dits "coûts réels" ou "coûts historiques"). La comparaison de ces coûts conduit à déterminer des "écarts". * Le champ d'application du coût étudié : le plan comptable général cite les plus usuels en les détaillant plus ou moins : - coût par fonction économique ; - coût par moyen d'exploitation : magasin, rayon ou partie de rayon ; usine,atelier ou poste de travail ; bureau… ; - coût par production (activité d'exploitation) :ensemble ou famille de produits, unité de produit, stade d'élaboration d'un produit ; 7

- coût par centre de responsabilité : ensemble de charges dont on peut attribuer la responsabilité à

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Chapitre 1 - Les objectifs et les moyens de la comptabilité de gestion une personne (directeur, chef de service, contremaître…) ; - autres coûts : par région, par groupe de clients... En résumé, chaque définition d'un coût implique de choisir l'une des caractéristiques proposées par chacune des colonnes du tableau suivant : Contenu a) Coûts complets b) Coûts partiels :

Moment de calcul a) Coûts constatés b) Coûts préétablis

- coût variable - coût direct

Champ d'application a) Fonction b) Moyen c) Production d) Responsabilité e) Autres…

A chaque combinaison de ces critères correspond un type de coût. exemples : - Coût complet préétabli d'un atelier : a), b), b). - Coût variable constaté d'un produit : b), a), c). Ce premier chapitre a permis de préciser l'essentiel de la terminologie et les principes de base de la comptabilité de gestion.

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