ISA 200 spiegazione e note PDF

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isa 200, appunti e spiegazione fornita dal professore...

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Analizzeremo ISA 200 che tratta degli OBIETTIVI GENERALI DEL REVISORE e dello SVOLGIMENTO DELLA REVISIONE CONTABILE. Come è possibile intuire il principio può essere definito come un principio cardine, che espone in via generale quali sono appunto le finalità della revisione. Come vediamo e abbiamo riassunto in questo schema l’ISA si articola su due filoni appunti: gli obiettivi e lo svolgimento. OBIETTIVI: Acquisire ragionevole sicurezza (che non è assoluta ma elevata) che il bilancio non contenga errori significativi (errori tal ida influenzare le decisioni economiche prese dagli utilizzatori del bilancio) ed esprime un giudizio. Gli errori significativi possono derivare da frodi o omissioni; possono essere errori di importo, errori di classificazione di una voce in bilancio oppure errori nella presentazione dell’informativa finanziaria. Emettere una relazione sul bilancio ed effettuare le dovute comunicazioni. In questi casi il revisore può dichiarare tale impossibilità; in questa casistica si fa riferimento all’ISA 705 che prevede che il revisore spighi e specifichi perché non è riuscito a raggiungere l’obiettivo di revisione, il mancato raggiungimento rappresenta infatti un aspetto significativo; deve specificare che il suo mancato giudizio potrebbe essere un campanello di allarme in quanto non è in grado di rilevare la presenza di errori che potrebbero essere pervasivi. ad es. -

non praticabile svolgimento delle procedure limitazione negli elementi probativi circostanze che impediscono al revisore di conformarsi alle regole

o recedere dall’incarico. Per quanto riguarda le dimissioni dall’incarico ricordiamo un riferimento al d.lgs 39/2010 in particolare all’art. 5 che esprime appunto quali sono le circostanze idonee a motivare le dimissioni; tra queste si riscontrano appunto  -

la grave e reiterata frapposizione di ostacoli allo svolgimento delle attività di revisione legale; l'insorgenza di situazioni idonee a compromettere l'indipendenza del revisore legale o della società di revisione legale; la sopravvenuta inidoneità a svolgere l'incarico per insufficienza di mezzi e risorse;

oltre a queste casistiche (che sono solo alcune di quelle indicate) al comma due si fa una considerazione più generale e si precisa che il revisore (ma anche la società) possono presentare dimissioni quando risulti impossibile la prosecuzione del contratto di revisione anche in considerazione delle finalità dell'attività di revisione legale. GIUDIZIO Il giudizio sulla revisione è un giudizio professionale, quindi espresso da un soggetto competente ed esperto in materia di principi di revisione e principi etici, questo perché un soggetto diverso non sarebbe in grado di assicurare una corretta valutazione e analisi dei rischi, della significatività, della natura e della tempistica, e dalle comunicazioni ricevute dalla governance. Da questo si deduce che la revisione contabile richiede esperienza, che è di fatto comprovata dall’iscrizione all’albo dei revisori legali. Unitamente alle situazioni e ai fatti a lui noti, il revisore può contare anche sul sostegno di un team di revisione affinché lo aiuti a formulare di giudizi fondati e consapevoli.

È necessario che il giudizio professionale riguardi tutte le fasi della revisione e che questa sia documentata in modo appropriato, dunque predisponendo il fascicolo di revisione** che sia comprensibile ad un revisore esperto - (forma scritta per le società più grandi). **fascicolo di revisione: tutto quello che riguarda gestione dell’incarico dall’inizio alla fine. **Revisore esperto: colui che ha esperienza pratica di revisione e conoscenza ragionevole A quale livello di documentazione del lavoro si deve arrivare? Necessario includere tutte le carte quando, se escludessi quella carta di lavoro, non sarebbe possibile ricostruire il processo di controllo. Non serve caricare nel fascicolo tutti gli F24; nel caso degli avanzamenti lavori che ha dato origine al calcolo delle rimanenze (quindi vi è una serie di documenti che analizzano lo stato lavori ecc) in questo caso tenderei ad includerli, in quanto sarebbe più complicato tra anni ricostruire l’andamento della commessa. Documenti non fondamentali per la ricostruzione del processo di revisione possono non essere inclusi. SVOLGIMENTO REVISIONE Prima di addentraci nel vivo di come di fatto il revisore svolge la sua attività è necessario analizzare i PRESUPPOSTI purchè la revisione possa essere svolta. è necessario che gli amministratori e direzione, e se necessario anche dai responsabile dell’attività di governance, riconoscano le proprie responsabilità in merito a: -

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redazione del bilancio in conformità del quadro normativo di riferimento che ne specifica forma e contenuto (che comunque deve essere come ben sappiamo chiaro veritiero e corretto); in tale responsabilità richiesto agli amministratori di formulare valutazioni in merito alle stime contabili, alle scelte di applicazione di determinati criteri (come ad esempio chiarire perché hanno deciso di capitalizzare un determinato costo oppure no, perché hanno contabilizzato una voce piuttosto che in un altro) azioni di controllo interno per garantire la redazione del bilancio privo di errori significativi comunicazione con il revisore per quanto riguarda o tutte le informazioni di cui la direzione è a conoscenza che potrebbero essergli utili; compresa la fornitura al revisore di registrazioni e documenti o richieste che giungono da parte del revisore o la sua facoltà di poter contattare funzionari e organi interni all’impresa, nonchè terzi o altri enti (es. banche) con il fine di acquisire informazioni (elementi probativi).

CONFORMITA’ AI PRINCIPI DI REVISIONE E IL LORO CONTENUTO: La revisione deve svolgersi in modo conforme a ogni regola contenuta nei principi ISA, altre leggi applicabili o regolamenti (interni). È necessario che il revisore sia consapevole del contenuto del principio, compresa la sezione delle linee guida ed altro materiale esplicativo, affinché possa comprenderne veramente gli obiettivi e applicarlo correttamente. La sezione delle linee guida applicative in particolare può essere utile perché contiene esempi concreti ed approfondisce il significato e l’ambito di applicazione di una regola (NB non sono di per sé regole). Ci sono comunque delle situazioni (eccezionali, ovvero quando il procedimento previsto risulterebbe inefficacie nel perseguimento degli obiettivi previsti) in cui è data facoltà al revisore di derogare una

previsione degli ISA – in tal caso è necessario che adotti procedure alternative con il vincolo di non modificare la finalità della norma derogata. L’ISA 200 prevede che il revisore debba poi conformarsi ai principi etici applicabili inclusi quelli relativi all’indipendenza; in Italia quando la revisione è prevista ai sensi del D.lgs 39/2010 si fa riferimento alle norme e principi di etica e indipendenza applicabili nell’ordinamento italiano, non il codice IESBA (a cui fa di fatto riferimento l’ISA 200 – evidenziazione in grigio) che viene applicato in altri paesi.

SCETTICISMO PROFESSIONALE Il revisore deve poi svolgere la revisione con scetticismo professionale; ovvero un atteggiamento che comprende un approccio dubitativo e una valutazione critica degli elementi probativi. Deve quindi approciarsi al lavoro riconoscendo la possibilità che sia presente un errore significativo attribuibile a fatti o comportamenti irregolari, compresi frodi ed errori. Lo scetticismo professionale si applica, in particolare (= il revisore deve prestare maggiore attenzione quando), alle stime fornite dalla direzione riguardanti: -

fair value, riduzione di valore delle attività, accantonamenti, flussi di cassa futuri e capacità dell’impresa di continuare come entità in funzionamento. Inoltre va mantenuto scetticismo anche in presenza di elementi in contraddizione tra loro, e in caso di situazioni che richiedano procedure particolari.

Perché deve agire con scetticismo professionale? Perché in questo modo -

evita di trascurare circostanze insolite non cade nell’errore di generalizzare le conclusioni del lavoro in modo esagerato e di utilizzare assunzioni non appropriate

Dunque tenere tale comportamento permette di focalizzarsi sulla particolarità del bilancio che analizzando; concentrandosi sul singolo bilancio.

FINALITA’ DELLA REVISIONE CONTABILE La finalità del revisore è quella di esprimere un giudizio su tutti gli aspetti significativi contenuti in bilancio ; verificare la regolare tenuta della contabilità sociale, la corretta rilevazione contabile dei fatti di gestione, la rispondenza del bilancio alle norme di legge e alle scritture contabili in modo da permettere una corretta lettura del bilancio da parte degli stakeholder. Assumere ragionevole sicurezza che il bilancio nel suo complesso non contenga errori significativi (sia dovuti a frodi o a comportamenti o eventi non intenzionali). Per ragionevole sicurezza si intende un livello elevato di sicurezza attraverso l’acquisizione di elementi probativi* sufficienti ed appropriati per ridurre il rischio di revisione. Elementi probativi (rif. ISA 500): elementi utilizzati dal revisore per giungere alle sue conclusioni. Questi devono essere sufficienti ed appropriati (quantità e qualità) per ridurre il rischio di revisione in una misura accettabile che consenta quindi di trarre giudizi ragionevoli; comprendono le fonti documentali e le registrazioni contabili alla base del bilancio, nonché le informazioni di supporto aventi altra origine (sia interna che esterna all’impresa)

Anche la mancanza di un’informazione può costituire un elemento probativo: si pensi ad esempio al caso in cui la direzione stessa neghi al revisore un documento richiesto dal regolamento. Il revisore accetta come veritieri i documenti fornitegli, salvo vi siano particolari ragioni per ritenere che questi non lo siano (es. quando si può pensare che i termini del documento siano stati contraffatti; documenti falsificati, quando si ha a che fare con una società si è dimostrata poco affidabile nel tempo). In ogni caso è di sua responsabilità accertarsi, nonostante i documenti siano dati come autentici, dell’attendibilità di ciò che ha ricevuto. In caso sorgano dubbi sull’attendibilità dei documenti o possibilità di frodi è dovere del revisore approfondire la questione attraverso indagini e organizzare l’attività ad hoc specificando eventuali modifiche o azioni supplementari alle procedure ordinarie. Lo scopo dell’attività del revisore non è infatti compiere e condurre ufficialmente indagine per rilevare possibili illeciti che di fatto è compito dell’Agenzia delle entrate eseguire procedure ufficiali di accertamento e perquisizione. Proprio per questo il revisore non ha tali poteri legali. Ci sono quindi dei limiti di natura legale e anche di natura pratica che possono ostacolare il conseguimento di elementi probativi. Un es di limite di natura pratica può essere rappresentato dalla situazione in cui la direzione o altri soggetti competenti non forniscano (intenzionalmente o involontariamente) tutte le informazioni e/o i documenti richiesti; di conseguenza il revisore è ostacolato nel raggiungere la completezza e sicurezza delle informazioni. Un es di limite di natura legale è il caso delle frodi: le procedure di revisione possono non essere abbastanza efficaci per individuare un errore volutamente occultato attraverso un piano ben organizzato. Il revisore non ha la formazione necessaria per far fronte a queste situazioni.

RISCHI DI REVISIONE In termini pratici il rischio di revisione consiste nell'eventualità che il revisore, inconsapevolmente, nell'esprimere il proprio giudizio sul bilancio, possa non tener conto in modo adeguato di errori significativi che ne pregiudichino la sua veridicità. Anche questo aspetto della revisione deve essere valutato attraverso giudizio professionale, in quanto non suscettibile di quantificazione precisa. ll rischio di revisione deve essere poi analizzato e conosciuto nelle sue tre componenti: -

il “rischio intrinseco”: si tratta di un rischio connaturato all’impresa e relativo al livello di asserzioni per classi di operazioni, saldi contabili e informativa di bilancio. È infatti inteso come possibilità che

un saldo di un conto, oppure di una classe, possa essere inesatto e quindi tale da causare, singolarmente oppure perché cumulato con altri, delle inesattezze significative nel bilancio. Diversi fattori possono influenzare il rischio intrinseco: 

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Fattori nell’ambito dell’impresa: la oggettiva difficoltà di determinare alcune voci contabili (ad esempio, nelle imprese che lavorano su commesse ultrannuali), la necessità di fare stime (ad esempio, i fondi rischi), i rischi connessi alla tipologia del business dell’impresa (ad esempio, l’esposizione al rischio di cambio, l’alta esposizione a rischi di obsolescenza dei prodotti, la situazione generale del mercato).. (Ma anche) Fattori esterni all’impresa: ad esempio un particolare prodotto può perdere pregio ed efficienza a seguito dello sviluppo della tecnologia in un particolare settore e di conseguenza le rimanenze di magazzino potrebbero essere esposti ad una sopravvalutazione.

il “rischio di controllo“: (come x quello intrinseco è relativo al livello di asserzioni) si tratta del rischio connesso alla possibilità che il sistema contabile e di controllo interno non riesca a prevenire e correggere tempestivamente un errore che potrebbe verificarsi in un conto o in una classe di operazioni.

Nel valutare questo rischio, il revisore si concentrerà sul cd. “ambiente di controllo”; ad esempio: esistenza di un codice di condotta, gestione interna dei conflitti di interesse, stile del management, esistenza di procedure di controllo adeguate, segregazione dei compiti e dei poteri interni all’impresa, eccetera ISA 540 Anche se i principi di revisione solitamente fanno riferimento ad una valutazione combinata di questi primi due rischi, il principio internazionale ISA 540 li valuta separatamente per fornire una base per la definizione e lo svolgimento di procedure. Il revisore può poi effettuare a piacere una valutazione combinata o separata a seconda dei metodi e degli strumenti utilizzati. -

il “rischio di individuazione“: a differenza dei rischi appena citati il r. di indiv. sussiste al livello di bilancio nel suo complesso (no a livello asserzioni). Si tratta dell’oggettivo rischio che pur con tutte le verifiche pianificate ed eseguite dal revisore, questi non riesca a cogliere l’esistenza nel bilancio di un errore significativo. Per poter ridurre tale rischio può aiutare il revisore pianificare il lavoro in modo appropriato (in termini di natura, tempistica ed estensione delle procedure), suddividere il lavoro in modo consono tra i team di revisione, applicare lo scetticismo professionale, ed una volta svolta la revisione eseguire un controllo globale. ISA 300 e 320 suggeriscono al revisore dei criteri guida per pianificare l’attività e individuare i rischi, ma nonostante ciò, il rischio di individuazione, anche se in minima parte, esisterà sempre in quanto la revisione presenta dei limiti intrinseci**

I LIMITI INTRINSECI E I LORO EFFETTI **limiti intrinseci: dipendono dalla natura dell’informativa finanziaria, dalla natura delle procedure di revisione, e eventuale necessità di svolgere il lavoro in tempi brevi e a costi contenuti (che quindi non permettono una approfondita analisi). Ad es. possibilità di errori umani o che i controlli siano elusi, forzature da parte della direzione, frodi, operazioni con parti correlate*(può in alcune circostanze generare rischi più elevati di errori significativi rispetto a quelli connessi a operazioni con parti non correlate), non conformità a leggi e regolamenti, il venir meno della continuità aziendale…. *parti correlate: soggetti che hanno capacità di controllare un altro soggetto, ovvero di esercitare una notevole influenza sull'assunzione di decisioni

sulla base della conoscenza e della analisi delle componenti del rischio di revisione, il revisore giungerà così alla stesura della strategia generale di revisione e del piano di lavoro di dettaglio. Il revisore potrà quindi compiere una graduazione dei rischi individuati, e quindi programmerà i controlli definendone natura, profondità e tempistica. TEMPESTIVITA’ DELL’INFORMAZIONE FINANZIARIA E EQUILIBRIO TRA COSTI E BENEFICI I limiti intrinseci, insieme alla tempestività o al costo di una procedura di revisione non costituiscono un motivo valido di omissione della stessa né un motivo valido per cogliere solo elementi non efficaci. Il revisore è infatti tenuto a predisporre la documentazione della revisione tempestivamente poiché contribuisce a migliorarne la qualità e rende più efficace il riesame e la valutazione degli elementi probativi e delle conclusioni. La soluzione potrebbe essere un buon equilibrio tra attendibilità e costo delle informazioni e soprattutto un’adeguata pianificazione del lavoro le cui regole sono contenute nei principi di revisione (ad es procedure di valutazione del rischio e delle attività (con elementi utili) attuare verifiche a campione..) IMPRESE DI MINORI DIMENSIONI L’ISA 200 definisce “imprese di dimensioni minori” quelle imprese la cui proprietà e direzione sono nelle mani di un numero limitato di soggetti. Ulteriori caratteristiche qualitative (non esclusive, né esaustive) di queste imprese possono essere una contabilità semplificata con operazioni semplici, un controllo interno e un livello direzionale limitato, oppure un numero limitato di personale o delle attività. Più che altro i principi di revisione elaborano considerazioni particolari con riferimento alle società non quotate, le quali risultano utili anche per le società quotate di minori dimensioni. Il proprietario di un’impresa di minori dimensioni (coinvolto nella gestione) viene identificato con il nome “proprietario-amministratore”....