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1. IRPF. NATURALEZA, OBJETO Y ÁMBITO ESPACIALSUMARIO DE CONTENIDOS1 Concepto y naturaleza 1 Objeto imponible 1 Ámbito espacial de aplicaciónCONCEPTO, OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN ESPACIA REGULACIÓN Concepto. Tributo dual, personal, general, directo y progresivo; grava la renta mundial obtenida por ...

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GUÍA DEL IRPF 20/21

1. IRPF. NATURALEZA, OBJETO Y ÁMBITO ESPACIAL SUMARIO DE CONTENIDOS 1.1 Concepto y naturaleza 1.2 Objeto imponible 1.3 Ámbito espacial de aplicación CONCEPTO, OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN ESPACIA Concepto. Tributo dual, personal, general, directo y progresivo; grava la renta mundial obtenida por los residentes en España Objeto imponible. La renta mundial de los residentes (rendimientos + ganancias y pérdidas patrimoniales + rentas imputadas), que LIRPF clasifica en general y del ahorro Ámbito de aplicación. Impuesto parcialmente cedido a las CC. AA, se aplica en todo el territorio español sin perjuicio de • Las competencias de las CCAA previstas por ley • Los regímenes especiales en razón de territorio • Las especificidades aplicables a Canarias, Ceuta y Melilla • Lo previsto en los tratados y convenios suscritos por España

REGULACIÓN L/1 L/2, 6.2 y 3

L/3 a 5

1. CONCEPTO Y NATURALEZA [L/1] El vigente IRPF es un impuesto dual, pues según dispone L/6.3 integra dos tipos de renta distintas y, consecuentemente, dos bases imponibles (la general y la del ahorro) con sus correspondientes cuotas. Se trata según L/1 de un tributo directo, pues grava una manifestación directa de capacidad; personal, ya que su carga está modulada por las circunstancias personales de su destinatario; progresivo, pues su regulación incluye un mínimo exento de carácter general que le dota de progresividad oculta y su tipo de gravamen se determina a partir de una escala progresiva de porcentajes impositivos; y general, por más que esta característica es cuando menos discutible, ya que el cumplimiento estricto del principio de igualdad ante la Ley exige que tal generalidad se dé tanto para los perceptores como para las rentas obtenidas, y como el tributo presenta numerosas exenciones, deducciones y bonificaciones que afectan desigualmente tanto a las distintas clases de renta como a los contribuyentes, la generalidad, e incluso la progresividad del gravamen, se ven seriamente comprometidas. Digamos para concluir su presentación, que el tributo grava la renta obtenida por las personas físicas residentes en España con independencia de dónde ésta proceda o donde esté situado su pagador, ello sin perjuicio de que su regulación tenga habilitada la posibilidad de tributar de manera conjunta en el caso de unidades familiares; párrafo éste en el que quizás no esté de más reseñar anticipadamente aquí las dos siguientes cuestiones • Que el impuesto grava la renta obtenida por las personas físicas, no por las unidades familiares, tengan éstas la composición que tengan • Para el caso de las rentas generadas en España obtenidas por no residentes aquí no es éste el impuesto que corresponde aplicar, sino el I. sobre la renta de los no residentes que no forma parte del programa lectivo • Como así definido el impuesto la posibilidad de que se produzca doble tributación para las rentas generadas en el extranjero obtenidas por residentes (una en el país de generación por un impuesto como el IRPF y otra en España), digamos de momento que las soluciones previstas son de dos tipos: la aplicación del convenio para evitar la doble -1-

GUÍA DEL IRPF 20/21 imposición si es que existe (aunque hay muchos, no con todos los países hay acuerdo de DII suscrito), y una automática de carácter general establecida en L/80 de la que ya se hablará más adelante 2. OBJETO IMPONIBLE [L/2] {→ GL} Como se acaba de decir, el objeto de gravamen de este impuesto es la renta obtenida por su perceptor (contribuyente), habiéndose de tener presente en este sentido que esta renta objeto de gravamen es una magnitud expresamente concebida a efectos tributarios y no la idea que por lo común se tiene de ella ni tampoco su noción estrictamente económica, ya que para LIRPF, como en general para toda la doctrina financiera, la renta se identifica con cualquier acrecentamiento de poder económico -sea un flujo o no- experimentado por el contribuyente; siendo por ello por lo que L/2 establece que la renta objeto de gravamen está constituida por tres componentes distintos: los rendimientos, que son las rentas comúnmente reconocidas como tales, pues son los flujos que más o menos regularmente obtiene el sujeto (un sueldo, un alquiler, etc.), las ganancias y pérdidas patrimoniales, que son las diferencias valor (plusvalías y minusvalías) experimentadas por los elementos patrimoniales del contribuyente, que desde una perspectiva estrictamente económica no se son renta sino de capital, y por último, las imputaciones de renta, que, en una primera aproximación que facilite su comprensión diremos que se trata de rentas que el contribuyente podría obtener pero que de hecho no obtiene, o dicho en términos algo más rigurosos, que lo que el impuesto hace es dar legalmente por hecho la existencia de una renta sobre la base de que el sujeto potencialmente puede obtenerla; así, si tengo una segunda vivienda que sólo utilizo en vacaciones pero que si la arrendase podría obtener un rendimiento anual, lo que hace LIRPF es imputarme una cierta renta anual por ello para que forme parte mi renta gravable, por más que yo no la obtenga de manera efectiva 3. ÁMBITO ESPACIAL DE APLICACIÓN [L/3 a 5] {→ GL} 1. Por la LOFCA (LO/1980), la recaudación del impuesto está parcialmente cedida a las CC. AA, teniendo éstas además potestad normativa limitada en su regulación, concretándose esta cesión en que éstas están habilitadas para: • Modificar los límites de los mínimos personal y familiar para el cálculo del gravamen autonómico hasta un 10% • Modificar las tarifas autonómicas, que no obstante han de ser siempre progresivas y tener los mismos tramos que la estatal. • Modificar ciertas deducciones en cuota estatalmente establecidas. • No pueden regular los pagos a cuenta ni la gestión, recaudación e inspección del Impuesto que siempre correrá a cargo de la AEAT Esto significa que la faceta autonómica del impuesto no aparece sino al final del proceso de estudio del impuesto: en el cifrado de las cuotas. 2. El Impuesto se exige en todo el territorio español [L/4.1], estando dicha exigencia condicionada por: • Lo dispuesto en los Tratados y Convenios suscritos por España [Constitución/94 y 96], en particular por los Convenios bilaterales suscritos con diferentes países para evitar la doble imposición internacional (DII), que pasan a formar parte del ordenamiento legal español a partir de su publicación en el BOE, prevaleciendo sus disposiciones sobre la normativa tributaria nacional. • Su configuración como impuesto parcialmente cedido a las CC. AA. -2-

GUÍA DEL IRPF 20/21 • Los regímenes de Convenio (Navarra) y Concierto (País Vasco) en vigor [L/4.2], por los que estas CC. AA tienen potestad para mantener, establecer y regular su propio régimen tributario en el seno del IRPF. • La existencia de ciertas especificidades de trato para los casos de Canarias, Ceuta y Melilla [L/4.3] que, básicamente, consisten en: ∗ Canarias; tratamiento notoriamente ventajoso respecto al resto de las CC. AA en lo que se refiere a los beneficios tributarios asociados a inversiones. ∗ Ceuta y Melilla; Una bonificación histórica en cuota del 50%, que afecta tanto a sus residentes como a las rentas generadas en tales ciudades. 3. A efectos tributarios en general, y en particular en lo concerniente a este Impuesto, por territorio español se entiende según el artículo 4 de L/10/1977, de 4 de enero: • La Península • Las Islas adyacentes (Baleares) • Las Islas Canarias • Ceuta y Melilla y otras dependencias españolas en África (Islas Chafarinas, Alhucemas y el Peñón de Vélez de la Gomera) • El mar territorial cuyo límite exterior está fijado en las 12 millas náuticas • El espacio aéreo correspondiente al ámbito terrestre de los párrafos anteriores 4. De lo antedicho se deduce que, atendiendo a su exigencia espacial, cabe hablar de las siguientes especialidades en la aplicación del IRPF: • El régimen común, con algunas particularidades para Canarias, Ceuta y Melilla. • El régimen foral de Navarra aplicable a los residentes en ella (vecindad civil). • El régimen vigente en las tres diputaciones forales vascas, con normativa propia en cada una de ellas (diferencias pequeñas) y diferencias comunes apreciables respecto al régimen común. CASOS PRÁCTICOS 1. NATURALEZA, OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN ESPACIAL Caso 1 Enuncie al menos tres de los rasgos que caracterizan legalmente al vigente IRPF Caso 2 ¿Por qué se dice en L/1 que el I. R. P. F es un impuesto personal? Caso 3 ¿Por qué se dice en L/1 que el I. R. P. F es un impuesto general? Caso 4 ¿Afecta lo regulado por el IRPF a un trabajador español cuyo empleo se ubica en una plataforma de prospección petrolífera situada a cinco millas náuticas de la línea de bajamar de la costa de Tarragona, en la que además el citado trabajador reside continuadamente por más de seis meses consecutivos? Caso 5 ¿Afecta el IRPF a un trabajador extranjero de nacionalidad no comunitaria cuyo empleo se ubica en una plataforma de prospección petrolífera situada a cinco millas náuticas de la línea de bajamar de la costa de Tarragona, en la que además el citado trabajador reside continuadamente por más de seis meses consecutivos?

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GUÍA DEL IRPF 20/21

2. HECHO IMPONIBLE SUMARIO DE CONTENIDOS 2.1 Aspectos generales del hecho imponible 2.1.1 Delimitación positiva del HI 2.1.2 Presunciones y cifrados unilaterales 2.1.3 Delimitación negativa del HI: incompatibilidades 2.2 Hecho imponible: Exenciones 2.2.1 Percepciones compensatorias de daños 2.2.2 Percepciones de carácter laboral 2.2.3 Exenciones de carácter familiar 2.2.4 Rentas de capital 2.2.5 Premios y exenciones no encuadrables 2.2.6 Consideraciones finales en torno a las exenciones Apéndice: listado de los actuales supuestos de no sujeción y de exención Conceptuado el impuesto y establecido su objeto imponible, el siguiente elemento que toca considerar es el hecho imponible o conjunto de actos y circunstancias en las que se materializa el objeto imponible. Como señala LGT/20, este elemento cumple dos funciones, de un lado, es el que permite configurar al impuesto, y de otro, el que la persona (física en este caso) que incurra en lo previsto en él, origina en ella el nacimiento de la obligación tributaria. En cuanto a su delimitación, como ya se vio en las nociones introductorias, LGT/20 establece dos formas complementarias de hacerlo: la positiva, o enunciado de las situaciones o supuestos sometidos a gravame n por haber incurrido en el objeto imponible, y la negativa, que es la especificación de aquellos supuestos en los que no se ha producido el objeto imponible por más que pueda parecerlo, tratándose en este segundo caso de una situación que ha de quedar claramente diferenciada de ese otro tipo de exoneración de gravamen que son las exenciones que también habremos de ver en esta misma sección 1. HECHO IMPONIBLE: ASPECTOS GENERALES HECHO IMPONIBLE: ASPECTOS GENERALES

REGULACIÓN

Delimitación positiva. Obtención de renta por el contribuyente, estando ésta integrada por: • Rendimientos del trabajo • Rendimientos del capital inmobiliario y mobiliario • Rendimientos de las actividades económicas • Ganancias y pérdidas patrimoniales • Imputaciones de renta establecidas por ley Presunciones y cifrados unilaterales • Salvo prueba en contrario, se presumen retribuidas las prestaciones y cesiones de bienes, derechos y servicios susceptibles de generar rendimientos de trabajo o capital • Se cifra unilateralmente la renta obtenida en operaciones vinculadas Delimitación negativa o supuesto de no sujeción: La renta sujeta a ISD por LISD/3

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L/6.1 y 2

L/6.5 y 40 L/41 y LIS/18 L/6.4

GUÍA DEL IRPF 20/21 1.1 DELIMITACIÓN POSITIVA DEL HECHO IMPONIBLE 1. L/6.1 fija obtención de renta por el contribuyente como el supuesto de sujeción, enumerando en L/6.2 las distintas rentas componentes de la renta sujeta {→ GL}: • Los rendimientos del trabajo (RT) • Los rendimientos del capital, que, como se verá, son de dos tipos: los del capital inmobiliario (RCI) y los del capital mobiliario (RCM) • Los rendimientos de las actividades económicas (RAE), que son rendimientos mixtos, pues derivan de la combinación del trabajo y el capital • Las ganancias y pérdidas patrimoniales (G/P) • Las imputaciones de renta establecidas por ley, que son cinco: rentas inmobiliarias, transparencia fiscal internacional, cesión de derechos de imagen, rentas imputadas por participación en fondos de inversión colectiva constituidos en paraísos fiscales y G/P por cambio de residencia. 2. Debe tenerse en cuenta que esta lista de “rentas” de L/6.1 no deja de ser una enumeración bastante constreñida de las distintas clases de renta que el impuesto grava de manera efectiva, por lo que no está de más insistir en la remisión al glosario que se advierte en el parágrafo anterior 3. Como ha de verse más adelante, estas distintas clases de renta se integran en las dos bases imponibles del tributo -la general y la del ahorro- de la siguiente forma: la base general incluye a los rendimientos de trabajo, los del capital inmobiliario, uno sólo de las cuatro clases de rendimientos de capital mobiliario previstos en la Ley, los de las actividades económicas, las ganancias y perdidas no debidas a transmisión y casi todas las imputaciones de renta; mientras que la base del ahorro abarca a la mayor parte de los rendimientos de capital mobiliario, las ganancias y pérdidas patrimoniales debidas a transmisiones y alguna imputación de renta muy concreta 4. Corolario de lo antedicho es que, como cada una de estas clases de renta va a tener sus propias reglas de atribución individual, sus criterios de imputación temporal, sus propios procedimientos de cifrado y sus criterios específicos de compensación en el seno de sus correspondientes bases imponibles (L/6.3), las cuales por añadidura van a estar sujetas a tipos impositivos diferentes, es de capital importancia saber distinguirlas perfectamente, para lo que en el glosario al que se remite hay una sumaria explicación de estas rentas, y al final de este primer epígrafe, antes incluso de abordar el estudio de las exenciones, se incluyen unos ejercicios con los que practicar la identificación de rentas a efectos del IRPF. para ello lo único que han de tener en cuenta que la definición que la Ley hace de cada una de estas clases de renta se encuentra en los artículos: 17 (trabajo), 21 (capital en general) 22 (c. inmobiliario), 23 (c. mobiliario), 27 (actividades económicas) y 33 (ganancias y pérdidas patrimoniales) 1.2 PRESUNCIONES Y CIFRADOS UNILATERALES 1. La delimitación positiva del HI se completa en L/6.5, que es un precepto en el que, con un evidente fin cautelar, se establece a efectos del impuesto la presunción de retribución en cualquier prestación o cesión de bienes o derechos susceptibles de generar rentas sujetas a gravamen hecha por el contribuyente, salvo prueba en contrario por parte de éste. Y como quiera que esta cuestión y la de los cifrados unilaterales suelen prestarse a confusión, en lo que sigue se precisan un poco más los contornos de ambos fenómenos. -5-

GUÍA DEL IRPF 20/21 2. Las presunciones son aserciones establecidas por Ley que tienen como fin dar por existente un hecho no probado (hecho-consecuencia) basándose en otros conocidos (hechos-base) con los que se le puede relacionar. En el ámbito tributario se entienden por tales a los diferentes medios y valoraciones del Código del Comercio a los que la Administración recurre para poner de manifiesto categorías económicas y jurídicas susceptibles de integrar el hecho imponible de algún impuesto y, siguiendo la lógica del razonamiento, pronunciarse por una forma concreta de cifrarlas. Tal es el caso de la presunción genérica de L/6.5, que, a efectos del impuesto parte de que cualquier cesión de bienes o derechos, así como cualquier prestación de trabajo personal, se entienden retribuidas salvo prueba en contrario de su titular o prestador; literal que lo que viene a hacer es trasladar la carga de la prueba de la Administración al contribuyente. Lo que en definitiva este precepto nos viene a decir es que la existencia cierta de un hecho-base (la prestación de un trabajo personal o la cesión de un bien o de un derecho) determina el hecho-consecuencia de un rendimiento (de trabajo o de capital) a efectos del Impuesto, salvo que quién realiza el trabajo o ceda el bien o derecho pruebe la gratuidad de su prestación o cesión, o que, en su caso, lo percibido en tales operaciones sea inferior a su valor normal de mercado o al tipo de interés legal del dinero; siendo dos los aspectos de este asunto que es importante no perder de vista: • Que esta presunción solo afecta a las prestaciones de trabajo personal y a los elementos de capital no vinculados a las actividades empresariales o profesionales de su titular, pues para el caso de las cesiones de bienes y prestaciones gratuitas o por precio inferior al de mercado realizadas en el desarrollo de las actividades económicas L/28.4 impone el precio de mercado sin posibilidad de la prueba en contrario • Que en caso de no prosperar la prueba en contrario su efecto es doble: un efecto primario, consistente en un acrecentamiento de la base imponible de quien realiza la prestación de trabajo o la cesión del bien o del derecho, y un efecto secundario, consistente en una disminución de la base imponible de quien recibe la prestación o el bien o el derecho, en tanto el hecho no probado supone un gasto para él 2. Es importante no confundir en ningún caso esta institución de la presunción cuyo concepto se acaba de esbozar con el del cifrado unilateral de rentas, que es una institución jurídica con la que lo que la Administración hace es ignorar la valoración que el contribuyente da al hecho imponible y la sustituye por otra que entiende mucho más próxima a la verdadera capacidad que pretende gravar, siendo el caso paradigmático de este tipo cifrados el que la normativa fiscal hace de las denominadas operaciones vinculadas de las que a continuación reseño sus aspectos delimitadores básicos • Digamos para empezar que de la norma fiscal que regula las operaciones vinculadas es la Ley del I. Sociedades en su extenso LIS/181, remitiendo LIRPF/41 a tal precepto para la parte correspondiente a las personas físicas de este tipo de operaciones • ¿Y qué son las operaciones vinculadas? Pues, simplificando en exceso quizás, aquellas que tienen lugar entre un socio y la sociedad de la que es partícipe; aunque basta echar un vistazo al citado LIS/18 para comprobar que en ese saco de vinculadas entran no sólo las realizadas entre un socio y su sociedad, sino también la s realizadas entre la entidad y sus consejeros, las re alizadas entre dos entidades del mismo grupo, las llevadas a cabo por el socio o el consejero con entidades del mismo grupo, o las que realice la entidad con personas que tengan parentesco hasta de tercer grado con los socios o consejeros de ellas. Vamos, un universo

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Incluido en la selección normativa del curso en la sección del I. Sociedades

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GUÍA DEL IRPF 20/21 • En cuanto a la valoración que corresponde a estas operaciones, tanto a efectos del IS como del IRPF, éste es único: el valor de mercado que correspondería en caso de tratarse de partes independientes (no vinculadas) 1.3 DELIMITACIÓN NEGATIVA DEL HI: SUPUESTOS DE NO SUJECIÓN 1. L/6.4 establece un supuesto de no sujeción de redacción bastante genérica que alcanza a determinadas ganancias patrimoniales lucrativas, concretamente, aquellas que sean objeto de tributación del I. Sucesiones y donaciones (ISD), evitándose así que se produzca una situación de doble imposición sobre algunas rentas en particular, cosa que ha de evitarse mediante preceptos delimitadores en los criterios de sujeción de los dos impuestos involucrados Para ser más concretos, y dejando a un lado las ganancias patrimoniales por herencia o donación que no hacen aquí al caso, el conflicto surge porque el ISD grava según prevé LISD/3.c «la percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en LIRPF», teniéndose por otra parte que el IRPF, a ...