Go B von Ruhnke - Zusammenfassung Wirtschaftsprüfung: Grundlagen des betriebswirtschaftlichen Prüfung PDF

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Rechnungslegung nach HGB IFRS...

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Rahmennormen - Einordnung und Darstellung der deutschen GoB 4.1 Einordnung Rechnungslegungsnormen sollen das Verhalten des Normalanwenders steuern.! Einzelnormen: sollen spezifische Sachverhalte regeln, dennoch ist es nicht möglich alle Bilanzansatz- und Bewertungsfragen zu regeln, deshalb existieren! Rahmennormen, dienen als:! • Deduktionsbasis für die Herleitung einzelfallbezogener Problemlösungen wenn keine Einzelnorm vorhanden ist! • Komplexitätsreduktion indem grundsätzliche Fragestellungen geregelt werden! • Deduktionsbasis für die Herleitung neuer Einzelnormen ! Diese Rahmennormen nennen sich Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung kurz GoB! 4.2 Begriff und Aufgabe der GoB Da sich nicht alle Sachverhalte umfassend regeln lassen wurden die GoB als umbestimmter Rechtsbegriff1 in den kodifizierten Normen eingeführt. (z.B §238, abs.1 HGB)! Es handelt sich nicht um einen planwidrigen Mangel im Gesetz, sondern es wird auf die gesetzlich kodifizierten und nicht kodifizierten GoB verwiesen, mit diesen ist das Handelsgesetz lückenlos, da alle Fragen die nicht mit Einzelnormen beantwortet werden können mit den GoB beantwortet werden. Die Verpflichtung zur Beachtung der GoB befindet sich in §264 Abs.2 Satz 1 HGB.! Die verhätnisse eines Unternehmens können nur im Rahmen der bestehenden Rechnungslegungsnormen vermittelt werden, dass heißt es gibt keinen objektiv absolut wahren Jahresabschluss. Es werden auch zusätzliche Angaben im Anhang verlangt wenn die Verhältnisse nicht richtig vermittelt werden.! 4.3 Ermittlung de GoB Die Ermittlung ist umstritten, klar ist nur das sie insgesamt Systemcharakter besitzen sollten. Es gibt 3 Methoden zur Ermittlung.! 4.3.1 Induktive Methode (empirische Methode) Die induktive Methode gewinnt die GoB aus den Handelsbräuchen ordentlicher und ehrenwerter Kaufleute (Praxis).! • Wird überwiegend abgelehnt, da Kaufleute sachverständig, aber nicht neutral sind.! • Außerdem kann sie keine neuen Fragen beantworten in der sich noch keine praktische Übung herausgebildet hat.! 4.3.2 Deduktive Methode (teleogische 2 Auslegung) Die deduktive Methode ermittelt die GoB aus den vom Gesetzgeber gewollten zwecken des Jahresabschlusses. Demnach werden sie „durch nachdenken“ ermittelt, d.h aus den Funktionen, welche ein Abschluss zu erfüllen hat, dennoch gibt es auch hier Probleme:! • Mangel an einer klaren Deduktionsbasis: Es gibt mehrere Abschlusszwecke, dass heißt man müsste einem Zweck Vorrang ggü. Einem anderen Zweck geben! • Durchführung der Deduktion: Auch wenn nur auf ein Abschlusszweck geachtet wird, wird wirklich der richtige Zweck erreicht?! 4.3.3 Hermeneutische Methode (von Hermeneutik 3) Diese Methodenlehre beschreibt wie Gesetze ausgelegt werden, und sie legt die Maßstäbe fest, welche Auslegung „vertretbar“ bzw. „zutreffend“ erscheint. Es werden also handelsrechtliche

Gemeint ist ein Rechtsbegriff der mit vagen, mehrdeutigen oder nicht auszahlbaren Inhalt versehen wird, so wird ein Ermessungsspielraum geschaffen 1

Teleologie$ist die Lehre, die beschreibt, dass Handlungen oder überhaupt Entwicklungsprozesse an Zwecken$orientiert sind und durchgängig zweckmäßig ablaufen, daher, zweck- oder zielgerichtet. 2

3

Fertigkeit im ganzheitlichen Auslegen von Texten

Rechnungslegungsnormen nach anerkannten Spielregeln ausgelegt und neue (nicht kodifizierte) GoB entwickelt. Dabei werden die Induktion und Deduktion eingeschlossen.! Wichtige Kriterien für die Auslegung:! • Wortlaut und Wortsinn: Es ist nicht möglich entgegen den Wortlaut oder Wortsinn, ein GoB auszulegen, außerdem bildet der Wortsinn die Grenze der Interpretation.! • Bedeutungszusammenhang der gesetzlichen Vorschriften: Es stehen syntaktische und logische Zusammenhänge im Vordergrund. Ersteres untersucht einzelne Wörter der Rechtsnorm, während zweiteres Beziehungen zu anderen Normen sucht um Wiedersprüche zu vermeiden.! • Entstehungsgeschichte des Gesetzes und Ansichten des Gesetzgebers: Die historische Auslegung versucht, durch Rückgriff auf die Entstehungsgeschichte den Willen des Gesetzgebers zu ermitteln. Es gibt aber keinen einheitlichen Willen, deshalb wird auf Gesetzesmateralien und amtliche Begründungen zurückgegriffen.! • Teleogische Auslegung: Eine an den Abschlusszwecken orientierte Auslegung. Es wird zu oft die subjektive Wertung in eine Norm eingebracht und dann wiederum als Sinn und Zweck aus der Norm abgelesen. Deshalb helfen die anderen Elemente der teleogischen Auslegung.! Die einzelnen Kriterien ergänzen sich gegenseitig.! Der Gang der Gesetzesauslegung vollzieht sich wie folgt:! 1. Der mögliche Wortsinn wird ermittelt, wobei ein Rahmen an Interpretationsmöglichkeiten zwischen den verschiedenen Möglichkeiten(Wortsinn) aufgestellt wird! 2. Die grammatikalische Auslegung wird durch den Kontext, in dem die Norm steht ergänzt! 3. Wortsinn und Bedeutungszusammenhang werden in einen historischen Kontext gestellt! 4. Objektiv-Geologische Kriterien, konkrete Sachstrukturen des Normbereichs und Rechtsprinzipien.! 5. Einheitliche Verfassung der Punkte 1-4! 4.4 Elemente eines GoB-Systems und Beziehungsgeflecht 4.4.1 Überblick und Vorbemerkungen Es gibt nicht ein bestimmtes GoB System, es existieren viele Systematisierungen:!

GoB sind auch aus den Funktionen des Jahresabschlusses abzuleiten.! Nach BilMoG wurde die umgekehrte Maßgeblichkeit4 aufgehoben, nun stehen die einzelnen Jahresabschlussfunktionen weitgehend gleichwertig gegenüber.! 4.4.2 Systemgrundsätze Die gesetzlich kodifizierten und nicht kodierten GoB sollen ein System bilden, um die Erfüllung der Abschlussfunktionen sicherzustellen. Um Wiedersprüche zu vermeiden werden kodifizierte GoB (System GoB) als Basis für die Auslegung weiterer GoB benutzt. Die Systemgrundsätze sind aus §252 Abs.1 HGB abgeleitet! 4.4.2.1 Annahme der Fortführung der Unternehmenstätigkeit (going-concern Annahme) Bei der Abschlusserstellung ist von der „Fortführung der Unternehmenstätigkeit auszugehen, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen“. D.h Fortführung der Anwendung der HGB-Bewertungskonzeption. ! Mit tatsächlichen Gegebenheiten5 sind vorrangig wirtschaftliche Schwierigkeiten gemeint, und mit rechtlichen Gegebenheiten z.B die Eröffnung eines Insolvenzverfahren oder Satzungsvorschriften, welche die Auflösung der Gesellschaft in Betracht ziehen. Die Gegebenheiten müssen sich hinreichend konkretisiert haben (mehr als ein Zweifel). Entscheidend sind die Verhältnisse am Abschlusstichtag, und wichtige Ereignisse nach dem Abschlussstichtag die bessere Erkenntnisse über diesen liefern.! Es gibt keine gesetzliche geregelte Auswirkung beim Wegfall der going-concern Annahme, die Bilanz heißt dann aber Liquidationsstatus.! 4.4.2.2 Pagatorik 6 (§252 Abs.1 Nr.5 HGB) Die Bewertung beruht auf : tatsächlich gezahlten Beträgen, auf Zahlungsmitteläquivalenten oder künftigen Zahlungen. Aufwendungen und Erträge sind ausschließlich die Periodisierung von Zahlungen, deshalb finden kalkulatorische Kosten keinen Eingang im Abschluss.! 4.4.2.3 Einzelbewertung (§252 Abs.1 Nr.3 HGB und auch §240 Abs.1 HGB) Vermögensgegenstände und Schulden sind einzeln zu bewerten. Es gibt ein Saldierungsverbot von Aktiv- und Passivposten, sowie Aufwendungen und Erträge (§246 Abs.2 Satz1 HGB).! Es gibt Ausnahmen unter verweis auf den Grundsatz der Wirtschaftlichkeit, bspw. gibt es unter den Vorraussetzungen in §§240 Abs.3 und 4, 256 HGB auch eine Fest-oder Gruppenbewertung oder die Anwendung von Verbrauchsfolgeverfahren. Der Systemcharakter leidet mit zunehmenden Ausnahmen.! 4.4.3 Rahmengrundsätze! Da der Jahresabschluss die ökonomische Realität abbilden soll, muss eine aussagefähige Abbildung den Anforderungen jeder Informationsvermittlung genügen. Die Rahmengrundsätze legen die Anforderungen bzw. Bedingungen Fest! 4.4.3.1 Richtigkeit Es geht um relative Richtigkeit, demnach muss die Anwendung der Normen objektivierter sein.! • Es gibt keine objektive Abbildung (absolute Richtigkeit)! • Relative Richtigkeit meint, dass die Abbildung von einem Dritten bei Kenntnis der GoB, intersubjektiv7 nachvollziehbar sein muss. Ohne objektivierende (ermessungsbegrenzende) Normen würde die Rechnungslegung nach Beliebigkeit interessengelenkt sein.!

Die$umgekehrte Maßgeblichkeit$sorgt dafür, dass steuerliche Wahlrechte bei der Gewinnermittlung in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben sind. 4

z.B Unvermögen, existenznotwendige Investitionen, Wegfall von Kreditgebern, Zulieferern Kunden 5

6

lat. pagare=Zahlen

dass ein (komplexer) Sachverhalt für mehrere Betrachter gleichermaßen erkennbar und nachvollziehbar sei 7

Dieser Grundsatz wird durch den Grundsatz der Willkürfreiheit ergänzt. Willkürfreiheit bedeutet, dass Vorgehensweisen, die völlig unbegründet sind, die sachfremden Überlegungen folgen oder den vorherigen Abschlüssen widersprechen, unzulässig sind.! 4.4.3.2 Vergleichbarkeit! Informationen müssen vergleichbar sein, dabei „helfen“ diese Grundsätze:! • Formelle Stetigkeit: Fordert Bilanzidentität (§252 Abs.1 Nr1 HGB), d.h die Schlussbilanz muss mit der Eröffnungsbilanz identisch sein, und zum anderen Bezeichnungs-, Gliederungsund Ausweissteigkeit (§243 Abs.2 HGB).! • Kongruenzprinzip: Die Summe der Periodenergebnisse muss dem Totalgewinn des Unternehmens während der gesamten Existenz entsprechen. Abweichungen wenn direkt ans bilanzielle Eigenkapital gebucht wird und so die GuV umgangen wird, z.B Aktivposten an Kapitalrücklage, es wird nicht verstoßen wenn die Buchung im EK8 rückgängig9 gemacht wird z.B Kapitalrücklage an Ertrag! • Clean surplus relation, besagt dass alle Änderungen des EK, die nicht aus Transaktionen zwischen Eignern und Unternehmen beruhen, in der GuV erfasst werden.! • Die Form der Darstellungen muss beibehalten werden (GKV und UKV10).! • Materielle Stetigkeit: bezieht sich auf den Bilanzansatz (§246 Abs.3 HGB) oder die Bewertung (§252 Abs.1 Nr.6 HGB), gleiche Sachverhalte sollen nicht durch Unterschiedliche Wahlrechte über mehrere Perioden anders abgebildet werden.! • Es muss bei der Ausübung eines Wahlrechts, auch beachtet werden ob man sich für gleiche Abschlussposten, in der selben Periode (sachliche Dimension) und in der Folgeperiode (zeitliche Dimension) festlegt. Allerdings bezieht sich die einheitliche Ausübung der Wahlrechte in derselben Periode nur auf art- oder funktionsgleiche Vermögensgegenstände eines Bilanzpostens. Ob diese Gleichheit vorliegt kommt auf den Einzelfall drauf an.! In begründeten Ausnahmefällen ist eine Durchbrechung der Stetigkeit von Bilanzansatz- und Bewertungsmethoden zulässig. Dies ist der Fall bei einem begründeten Ausnahmefall, z. B:! • Bewertungsvereinfachungsverfahren in Anspruch zu nehmen (z.B §240 Abs.4 HGB)! • Änderung im System der Kostenrechnung, die mit sehr hohem Aufwand verbunden ist, man könnte auf die Bestandteile verzichten! 4.4.3.3 Klarheit und Übersichtlichkeit (§243 Abs.2 HGB) Der Jahresabschluss muss Klar und Übersichtlich sein, dass bedeutet: Die einzelnen Abschlussposten müssen der Art nach eindeutig bezeichnet sein und der Abschluss selbst muss verständlich und übersichtlich sein, so dass die Realität wiedergespiegelt wird und ein Sachverständiger Dritter den Jahresabschluss nachvollziehen kann.! 4.4.3.4 Vollständigkeit (§246 Abs.1 HGB) Vollständig heißt auch, dass alle vorhersehbaren Risiken am Abschlussstichtag berücksichtig werden.! Zu beachten ist, dass der Grundsatz nur die Frage ableitet, ob ein Sachverhalt im Jahresabschluss zu berücksichtigen ist (mengenmäßige Berücksichtigung), nicht jedoch die Frage nach der vollständigen Werterfassung (wertmäßige Berücksichtigung). Für die Vollständigkeit ist auch eine Durchführung einer Inventur, sowie eine Aufstellung des Inventars notwendig (§§240f. HGB).! Ergänzt wird der Vollständigkeitsgrundsatz durch das Stichtagsprinzip (§252 Abs.1 Nr.3 HGB). Die Abbildung hat zum Ende des Geschäftsjahres zu erfolgen.! Mittel- und Große Kapitalgesellschaften dürfen bis zu 3 Monate später, und kleine Kapitalgesellschaften bis zu 6 Monate später Aufstellen (§264 Abs.1 Sätze 3 & 4 HGB). Wertaufhellende Ereignisse sind zu berücksichtigen (§252 Abs.1 Nr.4 HGB).! Des weiteren wird es durch das Periodisierungsprinzip (§252 Abs.1 Nr.5 HGB) ergänzt, d.h Aufwendung und Erträge werden unabhängig von den entsprechenden Zahlungen berücksichtigt.!

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EK=Eigenkapital

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Diese Rückgigmachung nennt man auch recycling

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GKV = Gesamtkostenverfahren ; UKV = Umsatzkostenverfahren

4.4.3.5 Wirtschaftliche Betrachtungsweise (§262 Abs.1 Satz2 HGB) Nach Halbsatz 1, sind Vermögensgegenstände grundsätzlich in der Bilanz des Eigentümers aufzunehmen, jedoch besagt Halbsatz 2, dass diese rechtliche Zuordnung nicht gilt, wenn das wirtschaftliche Eigentum einer anderen Person zuzuordnen ist. Nach BilMoG ist der Vermögengegenstand demjenigen zuzuordnen, der die wesentlichen Chancen und Risiken trägt.! 4.4.3.6 Wirtschaftlichkeit und Wesentlichkeit Zusätzliche Information ist dann wirtschaftlich, wenn Kosten der Beschaffung < Nutzen der Abschlussinformation (Grundsatz der Wirtschaftlichkeit), der Nutzen Variiert aber von Abschlussadressat zu Abschlussadressat.! Grundsatz der Wesentlichkeit: Eine Information gilt als wesentlich, wenn diese die Entscheidungen eines mit ausreichender Sachkenntnis und keinen besonderen Präferenzen und Risikoneigungen ausgestatteten Abschlussadressaten beeinflusst.! 4.4.4 Dokumentationsgrundsätze (teilweise in §§ 238 f. HGB) Sie beziehen sich auf die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung, und sollen vor allem folgendes sicherstellen: vollständige, richtige, zeitgerechte und geordnete Erfassung der Geschäftsvorfälle (§239 Abs.2 HGB). Von Dritten Nachvollziehbar (§238 Abs1 Satz2 HGB) und unveränderlich sein.! Eng in Verbindung mit der Nachvollziehbarkeit:! • Belegfunktion: Keine Buchung ohne Beleg!! • Journalfunktion: Die tatsächliche und zeitgerechte Auffassung eines Geschäftsvorfalls ist einzuhalten! • Kontenfunktion: Diese verlangt, dass die im Journal in zeitlicher Reihenfolge aufgezeichneten Geschäftsvorfälle in sachlicher Ordnung auf Konten abgebildet werden.! Aufbewahrungspflichten (insbesondere §257 Abs.4 & 5 HGB) sind zu beachten.! 4.4.5 Definitionsgrundsätze für das Jahresergebnis Diese legen fest, wann Ein- und Auszahlungen entweder ergerbniswirksam in der GuV oder neutral in der Bilanz zu erfassen sind.! 4.4.5.1 Realisationsprinzip (§252 Abs.1 Nr.4 Halbsatz 2 HGB) „Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind“. Dennoch kann es Ausnahmen geben. Rückstellungen für Altersversorgeverpflichtungen sind zum beizulegenden Wert anzusetzen, soweit man ihre Höhe ausschließlich nach dem beizulegenden Zeitwert von Wertpapieren bestimmt (§253 Abs.1 Satz3 HGB). Ebenso darf das Planvermögen mit dem beizulegenden Zeitwert angesetzt werden (§246 Abs.2 HGB). Es handelt sich hierbei lediglich um Ausnahmen, insofern liegt kein Verstoß vor.! Ziele des Realisationsprinzips:! • Ausweis und die Ausschüttung unrealisierter Gewinnen verhindern.! • Beschaffungsvorgänge sollen ergebnisneutral behandelt werden.! Es besteht aus 2 Komponenten:! • Anschaffungs- oder Herstellungskostenprinzip: Dieses besagt das Vermögensgegenstände höchstens mit diesen Angesetzt werden dürfen.! • Zeitpunkt der Realisation: Die Leistungserbringung bildet den Realisationszeitpunkt. Sobald also der Gefahrenübergang an den Kunden Erfolgt ist, d.h die Risiken beschränken sich jetzt nur noch auf die Zahlung des Kunden.! 4.4.5.2 Abgrenzung der Sache nach (matching principle) Verlangt wird, das den zu realisierenden Erträgen, d.h den Umsätzen, nur die ihnen zurechenbaren Aufwendungen gegenüberzustellen sind. Aufwendung sind die Mittel um Erträge zu realisieren (Mittel-Zweck-Beziehung).! Wahlrechte (z.B §255 Abs.2 HGB) erlauben, dass sich verschiedene Ergebnisbeträge ergeben können.!

4.4.5.3 Abgrenzung der Zeit nach Zeitraumbezogene Erträge und Aufwendungen sind den einzelnen Perioden zeitanteilig zuzurechnen (z.b bei RAP 11). Außerordentliche Erträge und Aufwendungen sind in der Periode zu verrechnen, in der diese anfallen bzw. Als solche erkannt werden.! 4.4.6 Ansatzgrundsätze der Bilanz Die Ansatzgrundsätze legen fest, welche geleisteten oder künftigen Zahlungen zu aktivieren bzw. Passivieren und welche in der GuV ergebniswirksam zu erfassen sind. Vermögen und Schulden sind in der Bilanz gegenüberzustellen (§242 Abs.1 HGB).! 4.4.6.1 Aktivierungsgrundsatz Welche Posten auf der Aktivseite der Bilanz angesetzt werden dürfen oder müssen.! Abstrakte Aktivierungsfähigkeit muss Anhand dieser 3 Kriterien kumulativ erfüllt sein:! • Wirtschaftlicher Wert für das Unternehmen, d.h es muss ein wirtschaftlicher Vorteil im Sinne eines Ausgabengegenwertes erlangt worden sein.! • Selbständig bewertbar, d.h einzeln bewertbar! • Selbständige Verkehrsfähigkeit: der zu aktivierende Gegenstand muss einzeln Objekt des Rechtsverkehrs sein können, d.h man muss ihn einzeln verkaufen können! Konkrete Aktivierungsfähikeit ist gegeben, wenn es eine explizite rechtliche Vorschrift gibt (z.B RAP). Es gibt auch Aktivierungsverbote trotz abstrakter Aktivierungsfähigkeit (z.B §248 Abs.2 Satz 2 HGB).! Aktivierungspflicht oder Wahlrecht (konkret Aktivierungsfähig):! • Aktiven RAP (§250 Abs.1 HGB)! • Disagio (§250 Abs.3 HGB)! • Aktive latente steuern (§274 Abs.2 HGB)! 4.4.6.2 Passivierungsgrundsatz Der Passivierungsgrundsatz konkretisiert den Ansatz von Schuldposten in der Bilanz.! Für die abstrakte Passivierungsfähigkeit, müssen folgende Kriterien kumulativ erfüllt sein:! • Eine Außenverpflichtung muss vorliegen. Leistungszwang gilt als hinreichend konkretisiert, wenn mehr Gründe für als gegen den Eintritt der Verpflichtung sprechen. Innenverpflichtungen dürfen grundsätzlich nicht gebildet werden (mit Ausnahme von §249 HGB).! • Wirtschaftliche Belastung: Der Schuldner muss eine Geld-, Sach- oder Dienstleistung erbringen.! • Die Belastung muss quantifizierbar sein, d.h in Zahlen beschreibbar sein.! Passievierungsverbot oder -Wahlrecht trotz abstrakter passivierungsfähigkeit:! • Verbote gibt es im HGB nicht. Verzicht bei Rückstellungen für Pensionszusagen vor 1987! Passivierungswahlrecht oder Pflicht trotz fehlender passivierungsfähigkeit:! Das EK ist zu passivieren obwohl es keine Verpflichtung und keine Belastung gibt. Passive RAP sind passivierungspflichtig nach §250 Abs.2 HGB.! 4.4.7 Kapitalerhaltungsgrundsätze Als Erhaltungskonzeption verfolgen die deutschen GoB das Ziel der nominalen Kapitalerhaltung.! 4.4.7.1 Vorsichtsprinzip (§252 Abs.1 Nr.4 HGB) „Es ist vorsichtig zu bewerten, namentlich sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste zu berücksichtigen.“ Eine Hohe Bedeutung hat es wenn es um geschätzte Werte geht, da die künftige Entwicklung ungewiss ist. Im Zweifel soll eher pessimistisch als optimistisch bewertet werden, dass heißt aber nicht das immer vom Worst Case auszugehen ist! Die Daumenregel für das Bewerten von Rückstellungen besagt: Man sollte einen Wert ansetzen, der nur noch mit einer Wahrscheinlichkeit von etwa 20% nicht unterschritten wird (Aktiva) oder überschritten wird (passiva).! 4.4.7.2 Imparitätsprinzip Das Imparitätsprinzip besagt das Gewinne und Verluste ungleich behandelt werden müssen. Es sollen Ausschüttungen verhindert werden, die zur Deckung eines zukünftigen Verlustes dienen. 11

RAP = Rechnungsabgrenzungsposten

Das Prinzip wird durch das Stichtagsprinzip konkretisiert, es werden nur die Verluste, die aus vorhanden Aktiva Passiva, oder schwebenden Geschäften drohen, erfasst. Die imparitätische Erfassung ergibt sich aus:! • Künftige positive Ergebnisbeiträge (Erträge) müssen sowohl verursacht als auch realisiert sein.! • Negative Ergenisbeiträge sind bereits dann als Aufwand zu verbuchen, wenn diese verursacht sind auf eine Realisation kommt es nicht an.! 4.4.7.3 Anmerkung zur zentralen Stellung des Vorsichtsprinzips im deutschen GoB-System Das Vorsichtsprinzip unterstellt, dass die Gläubiger am besten geschützt seien, wenn möglichst vorsichtig bilanziert wird. ! Allerdings ist eher davon auszugehen das die FK12 Geber an möglichst präzisen Informationen interessiert sind. Am Beispiel der Stillen Reserven wird klar das dadurch ein Informationsverlust erlitten wird. Stille Reserven ergeben sich durch eine (gesetzlich zulässige) Unterbewertung der A...