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Auditoría de Compras y Deudas

En esta lectura se analizará el rubro contable bienes de uso, como lo hacemos en el resto de los rubros. Dejamos a continuación una breve mención de los temas a estudiar: 1. Descripción del rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida, por la FACPCE (Federación Argentina de Consejos

Profesionales de Ciencias Económicas), que permite que conozcamos qué saldos contables deberán exponerse dentro del mismo. 2. Cómo debe valuar el rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 17 donde se define los criterios de valuación aplicables. 3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles son los controles típicos aplicables: esto lo tomamos del Manual de Auditoría

(también conocido como Informe N° 5). 4. Por último, cuáles son los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro. Aquí, nuestro marco teórico es Resolución Técnica

N° 37 y el Manual de Auditoría (también conocido como Informe N° 5). Para facilitar el estudio, la lectura tendrá dos secciones. En la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático, encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, buscando un entendimiento general sobre todos los aspectos del rubro. En la segunda sección, completaremos el estudio efectuando el análisis sobre nuestro caso principal de estudio: Sport 21 SA.

Compras y deudas

Aplicación práctica Sport 21 SA

Referencias

LECCIÓN 1 de 3

Compras y deudas

Descripción de los componentes

De acuerdo a la Resolución Técnica N° 9 las deudas “son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables” 1. En relación a esta definición, resulta necesario aclarar que las obligaciones determinadas son aquellas obligaciones en moneda, cuya cuantía, valga la redundancia, en moneda, se encuentra determinada; mientras que las obligaciones determinables son aquellas que están sujetas a alguna cláusula de ajuste u obligaciones en especie, a las cuales es factible asignarles un valor en moneda.

[1]Capítulo II B.1. Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de https://bit.ly/2tm5Qoj

Por otro lado, de acuerdo a las Resoluciones Técnicas N° 8 y N° 9, pueden establecerse dos clasificaciones: 

1

Por la oportunidad de su exigibilidad se dividen en:

corrientes (exigibles al cierre del ejercicio y aquellas cuya exigibilidad se produce  o se producirá dentro de los 12 meses del cierre del ejercicio) o no corrientes (aquellas cuya exigibilidad se producirá luego de los 12 meses del cierre de ejercicio).

2

Por su origen se las discrimina en:

cuentas por pagar; préstamos; remuneraciones y cargas sociales; cargas fiscales y otros pasivos.

En relación al momento en que corresponde realizar su devengamiento, podemos decir que:

Las cuentas por pagar se devengarán cuando se reciben los bienes (tradición de la cosa) o servicios.

Los préstamos se devengarán cuando se recibe el dinero o la contraprestación financiera convenida y, posteriormente, de acuerdo a las condiciones pactadas deberán devengarse intereses.

Las remuneraciones y cargas sociales se devengan cuando se reciben los servicios de los empleados (en este caso existen particularidades especiales en relación con el devengamiento del SAC -sueldo anual complementario-, vacaciones y gratificaciones al personal).

Las cargas fiscales se devengan cuando nace el hecho imponible que las origina. En este caso existen particularidades especiales en relación con el devengamiento del impuesto a las ganancias al cual, en esta materia, lo estudiaremos por el método corriente. Sin embargo, no desconoceremos que el método prescripto por las Normas Contables Profesionales agrega además el método diferido, tema que será objeto de estudio de la materia Auditoría II.

Objetivos y riesgo de auditoría

En general, el riesgo que se plantea es el de subvaluación, debido a:

1

Omisión de registración o subvaluación de la provisión  para gastos al cierre del ejercicio: entre estas omisiones podemos mencionar facturas no recibidas al cierre de ejercicio, provisiones subestimadas en relación a factura real, principalmente en servicios como publicidad, honorarios, energía y teléfono.

2

Omisión de registración o subvaluación de las deudas sociales y fiscales: estas omisiones suelen darse, por ejemplo, en la provisión vacaciones o el impuesto a las ganancias.

Además, puede darse por:

La intención de socios o funcionarios del ente de omitir la contabilización de ciertos pasivos devengados al cierre para mostrar un mejor resultado del ejercicio y/o situación patrimonial.

Las posibles irregularidades producto de debilidades de control. Pueden presentarse, entre otras, las siguientes situaciones:

pasivos contabilizados por compras inexistentes o gastos por servicios no recibidos; pasivos por importes superiores a los de mercado por connivencia con el proveedor o compras por a los autorizados.

Asimismo, existen riesgos específicos en relación a cada subrubro: 

1

Pasivos comerciales

Dificultad para obtener valores de contado, lo que no permite la segregación de componentes financieros implícitos. Valuación de anticipos de clientes (relacionados con bienes que se encuentran en el activo, bienes a adquirir o bienes a producir). Saldos con partes relacionadas (corte/conciliación/revelación).

2

Préstamos

Subestimación por omisión en su registración, ya sea capital, ajustes o intereses. Error de valuación cuando están sujetos a cláusulas de actualización complejas.

Inexistencia de documentación de respaldo (en general, cuando son deudas que no corresponden al sistema financiero institucional). Riesgo de errores u omisiones de revelaciones de los estados contables (garantías, restricción a la distribución de utilidades, tipo de moneda, entre otros).

3

Remuneraciones y cargas sociales a pagar En estos casos, en general, corresponden a fallas en los sistemas de control que pueden derivar en:

Registración de remuneraciones y pagos a personas inexistentes o retiradas. Registración y pago de horas extras no efectuadas. Registración y pago de asignaciones familiares que no corresponden. Errores en las liquidaciones de las remuneraciones, horas extras, vacaciones, liquidación de cuarta categoría, pagos de subsidios familiares sin documentación, entre otros.

4

Deudas fiscales

Cumplimiento de las condiciones estipuladas, cuando la sociedad está en un régimen de promoción industrial y/o actúa como agente de retención y/o percepción. Posibles contingencias por criterios controvertidos utilizados en la liquidación  de los impuestos. Dificultades de valuación, sobre todo en el cálculo del impuesto diferido.

Controles típicos

Relativos a las operaciones de compra

Separación de las actividades de compras, recepción, custodia de bienes, cuentas por pagar, pagos y registros contables.

Existencia de un régimen de autorización y control de facturas, notas de débito y de crédito de proveedores.

Existencia de políticas definidas en cuanto a punto de pedido, volúmenes de compra, seguros por bienes en tránsito y en depósito,

Solicitud de cotizaciones de precios previa a la adjudicación de la compra.

Control de cantidades y calidades recibidas e informes por escrito de las características (si esto no existe se debe hacer un fuerte procedimiento de circularización a proveedores para detectar posibles pasivos omitidos).

Controles de correlatividad numérica de órdenes de compra, notas de recepción e informes de control de calidad.

Registros individuales por proveedor conciliados permanentemente con mayor que permitan conocer el importe adeudado a cada uno de ellos y que asegure, adecuada y oportunamente, la imputación de cada operación. De manera adicional, se deben conciliar en forma periódica los saldos con los proveedores.

Relativos a remuneraciones y cargas sociales

Separación de las actividades de control de tiempo trabajado, liquidación de haberes, pago, registro contable, y conciliación de la cuenta bancaria utilizada para el pago de remuneraciones.

Régimen de autorizaciones de horas extras trabajadas.

Información escrita fehaciente que permita probar el tiempo auténticamente trabajado (tarjetas de control de accesos).

Recómputos de liquidaciones de haberes individuales y conciliación con nóminas totalizadas.

Información permanentemente y actualizada sobre la legislación vigente, relativa a remuneraciones y cargas sociales.

Registros contables que permitan la atribución de los costos de personal a los períodos contables en que prestaron su labor (por función y centro de costos).

Relativos a préstamos bancarios y financieros

Separación de las funciones de autorización de asunción de pasivos, recepción y custodia de los fondos y registro de las operaciones.

Necesidad de dos firmas, como mínimo, para obligar a la sociedad.

Empleo de cuentas de mayor y de submayor para el registro de estos pasivos permanentemente conciliados entre sí y con la pertinente documentación respaldatoria.

Relativos a deudas fiscales

Segregación de las funciones de determinación de las obligaciones tributarias, control de vencimiento, pagos y registros contables.

Disposición de información permanentemente y actualizada para la correcta liquidación de los compromisos fiscales, en orden a los hechos imponibles de la empresa (crédito fiscal computable y no computable, computo de topes de deducciones para determinados gastos en el impuesto a las ganancias).

Cumplimiento de los plazos de vencimiento de presentación de declaraciones juradas y pago de anticipos y saldos.

Empleo de cuentas de contabilidad que, en todo momento, revelen adecuadamente los saldos adeudados al fisco y los importes de créditos fiscales.

Vinculación del rubro con los flujos de operaciones

El rubro en cuestión guarda relación con los otros rubros:

Por un lado, respecto a las mercaderías y servicios activables hasta su venta o consumo, se relaciona con los rubros bienes de cambio, bienes de uso y gastos pagados por adelantado. Por otro lado, en cuanto a las mercaderías y servicios registrados, como gastos del período, se relaciona con los rubros de costo de ventas, gastos de comercialización y gastos de administración.

Pruebas de cumplimiento, sustantivas y analíticas

De la revisión de los procesos de compras y cuentas por pagar y del grado de confianza que merezca el sistema de control interno de la organización, el auditor desarrollará su programa de trabajo. En el mismo determinará la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas sustantivas a aplicar. A continuación se detalla un programa de trabajo estándar:

1

Para cubrir el objetivo de existencia:

Confirmaciones de saldos con terceros. Cotejo con documentación respaldatoria (pagos posteriores/legajos de compra). Revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos (declaraciones juradas). Revisión específica de deudas sociales y fiscales (declaraciones juradas y libros sueldos).

2

Para cubrir el objetivo de integridad:

Confirmaciones de saldos con terceros. Análisis de pagos posteriores. Verificación del corte de compras (vale de entrada o documento similar). Revisión de compras y pagos posteriores al cierre del ejercicio. Revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos. Revisión específica de deudas sociales y fiscales.

3

Para cubrir el objetivo de valuación:

Verificar que los criterios de valuación utilizados sean consistentes con las normas contables que se describen en el punto 14.6.

4

Para cubrir el objetivo de exposición:

Verificar que los criterios de exposición utilizados por el entre sean consistentes con lo prescripto por las Resoluciones Técnicas N° 8 y N° 9, teniendo en cuenta pasivos significativos donde los acreedores solicitan garantías.

A continuación se desarrollan los procedimientos de auditoría más importantes:

1

Confirmación de saldos con terceros: es un procedimiento muy adecuado para la revisión de las deudas comerciales, bancarias y financieras. Debe abarcar acreedores de todas las características (saldos en cero, saldos significativos, proveedores importantes con saldos poco significativos, etc.) y se debe procurar circularizar a los proveedores más importantes, independientemente de que no tengan un saldo importante al cierre. Se puede hacer en positivo, en negativo o en ciego (esta última modalidad es la que se recomienda) y ante una falta de respuesta, se repite el procedimiento. En caso de que luego de reiterado el pedido no se reciban   respuestas, se deberán realizar procedimientos alternativos (análisis de pagos posteriores y/o cotejo con documentación respaldatoria).

2

Análisis de pagos posteriores: es particularmente útil para detectar pasivos omitidos, dado que cualquier pasivo en algún momento debe pagarse y que, por lo tanto, no puede permanecer indefinidamente oculto. Se debe verificar si el pago realizado en el período posterior corresponde a una deuda devengada en el período auditado o a un período posterior. Si bien este análisis es aplicable a cualquier rubro del pasivo, su limitante es que no permite detectar pasivos omitidos por deudas no pagadas a la fecha del procedimiento.

3

Cotejo con documentación respaldatoria: es más confiable en la medida que se constate con documentación originada fuera de la empresa. Se puede aplicar al saldo de deudas al cierre o a las compras de un período determinado. Para los pasivos bancarios es muy importante para identificar tasas, moneda y otras condiciones de la operación. En el caso de deudas fiscales y sociales, la documentación está conformada por liquidaciones de sueldos y declaraciones juradas.

4

Verificación del corte de compras: es importante examinar las operaciones realizadas en los días inmediatos anteriores y posteriores a la fecha de cierre, a los fines de evitar omisión de pasivos e incluso de posibles activos (compras de bienes de cambio). Se debe gestionar durante la realización de inventarios al cierre.

5

Revisión de compras y pagos posteriores al cierre: consiste en la revisión de los archivos de facturas pagadas y a pagar, registros de compras, de pagos, de órdenes de compra pendientes, por un período posterior al cierre, a determinar por el auditor.

6

Pruebas globales de gastos periódicos y análisis comparativos: incluye pruebas globales para débitos y créditos fiscales de IVA, al igual que para el cargo de ingresos brutos. Para ganancias, se debe concluir sobre la razonabilidad de las bases tomadas para el cálculo de la provisión, siempre teniendo en cuenta si existen criterios controvertidos.

7

Verificación de la valuación de los saldos en moneda extranjera.

8

Revisión específica de deudas sociales y fiscales: incluye los siguientes procedimientos:

Constatar que los elementos y datos utilizados en la preparación de las declaraciones juradas sean los que resultaron de la información auditada. 

Realizar pruebas globales de razonabilidad de los aportes y retenciones sobre las remuneraciones al personal en relación de dependencia. 

Analizar las cuentas relacionadas de resultado (trabajos de terceros, servicios contratados, honorarios, otros…). De este análisis puede surgir la existencia de personal no declarado. 

Verificar la aplicabilidad de disposiciones que pueden obligar al ente a actuar como agente de retención o percepción y la inscripción en los impuestos correspondientes. 

Verificar en tiempo y forma el depósito, de tributos y aportes retenidos. 

Verificar que los beneficios impositivos obtenidos (exenciones, desgravaciones, etc.) surjan de disposiciones legales.

Verificar el tratamiento dado a conceptos específicos como vehículo, vivienda, gastos sin comprobantes, entre otros.

Normas de valuación

Valuación al inicio

Los puntos de la Resolución Técnica N° 17 que tratan las Normas de valuación son los siguientes:

Pasivos en moneda originados en la compra de bienes o servicios

Se los medirá con base en los correspondientes precios de compra para operaciones de contado, si existieran operaciones efectivamente basadas en ellos. Si no se presentase esta última condición, el precio de contado será reemplazado por una estimación basada en el valor descontado —a la fecha de la operación—del importe futuro a entregar. A este efecto, se utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos específicos de la operación, correspondientes al momento de la medición.

Pasivos en moneda originados en transacciones financieras

Cuando una deuda entre partes independientes fuera sin interés, o con una tasa de interés muy inferior a la de mercado, se medirá sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a pagar. Esta tasa debe reflejar las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la operación.

Pasivos en moneda originados en refinanciaciones

Cuando una deuda entre partes independientes sea sustituida por   otra  (por ejemplo, en moratoria previsionales e impositivas, deudas financieras, comerciales, etc.) cuyas condiciones sean sustancialmente distintas a las originales, se dará de baja la cuenta preexistente y se reconocerá una nueva deuda. La medición de esta deuda contable se hará sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a pagar. Al igual que en el caso anterior, esta tasa debe reflejar las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la deuda. Se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones son sustancialmente distintas si el valor descontado de la nueva deuda difiere, al menos, en un diez por  ciento respecto al valor descontado de la deuda refinanciada.

Otros pasivos en moneda

La medición original de los otros pasivos en moneda entre partes independientes se hará sobre la base del valor descontado de la mejor estimación disponible de la suma a pagar, utilizando una tasa de mercado al momento de la transacción.

Cuando no pueda determinarse el momento en que se cancelarán los pasivos, se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de plazo es la más probable, se tomará la de menor plazo. Esto es por un criterio de prudencia a los efectos de que el pasivo no sea ficticiamente subvaluado.

Por su parte, la Resolución Técnica N° 17[MMD1] establece:



Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado (…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos.2

[2] Segunda Parte 4.5.4. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de https://bit.ly/2GmS0oz

Pasivos en especie (anticipos de clientes)

“Los pasivos en especie [no cancelables en moneda] asu...